1. De aanvraag strekt ertoe de bevestiging te verkrijgen dat, gelet op de argumentatie en motivering zoals hierna uiteengezet:

a. De onrechtstreekse en niet geregistreerde schenking door inbreng in een maatschap (die quasi uitsluitend toekomt aan de kinderen van de inbrenger) van (de blote eigendom van) aandelen en een aandelenportefeuille zonder creatie van nieuwe aandelen (en mits onderhands bewijsdocument, pacte adjoint) bij overlijden van de ouder-schenker niet aan erfbelasting zal worden onderworpen

• Op grond van artikel 2.7.1.0.3., 3° VCF
• Op grond van artikel 2.7.1.0.7 VCF
• Op grond van artikel 2.7.1.0.9 VCF

Voormelde artikelen al dan niet in samenlezing met artikel 3.17.0.0.2 VCF.

b. De winstreservatie in hoofde van de maatschap niet aan erfbelasting zal worden onderworpen op grond van artikel 2.7.1.0.5 VCF.

II.A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

2. De aanvraag wordt ingediend door […], […] namens:

• Mevrouw X, geboren te […], op xx.xx.1958 en wonende te […] (rijksregisternummer […]),

echtgenote van de heer Y, geboren te […] op xx.xx.1953 (rijksregisternummer […]).

Hierna genoemd de “Ouder” of de “Schenker”.

en de kinderen van Mevrouw X:

• De heer A, geboren te […], op xx.xx.1987 en wonende te […] (Rijksregister onder nummer […]).
• Mevrouw B , geboren te […], op xx.xx.1982 en wonende te […] (Rijksregister onder nummer […]).

Hierna genoemd de “Kinderen” of de “Begiftigden”.

Volgende vennootschap is tevens betrokken bij de voorgenomen verrichting (inbreng in maatschap):

De vennootschap naar Belgisch recht “C”, met zetel te […], ingeschreven in het rechtspersonenregister […] afdeling […], onder het nummer […].

II.B. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

1. Feiten

(i) Aandelen in blote eigendom

3. Mevrouw X is ten persoonlijke titel eigenaar van de blote eigendom van 186 (honderd zesentachtig) aandelen van de besloten vennootschap C, met zetel te […], ingeschreven in het rechtspersonenregister […] afdeling […], onder het nummer […].

Mevrouw X heeft voormelde eigendomstitel op de aandelen verkregen ingevolge een notariële schenkingsakte verleden op xx.xx.2023, Bij deze notariële schenking heeft de heer Y aan zijn echtgenote mevrouw X de blote eigendom geschonken van 185 (honderd vijfentachtig) aandelen van de vennootschap “C. Mevrouw X heeft op haar beurt het vruchtgebruik van 1 (één) aandeel van de vennootschap “C”, welke zij in volle eigendom aanhield, aan haar echtgenoot de heer Y geschonken in zelfde voormelde schenkingsakte.

Nog voorafgaand aan de voorgenomen verrichting zal de voormelde vennootschap C bij wege van fusie de naamloze vennootschap “D”, met zetel te […], ingeschreven in het rechtspersonenregister […] afdeling […], onder het nummer […], overnemen.

De fusie betreft een met fusie door overneming gelijkgestelde verrichting overeenkomstig artikel 12:7,2° van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen, vermits de aandeelhouders van “C” en “D” de aandelen van de betrokken vennootschappen in dezelfde verhouding aanhouden. Te weten: de totaliteit van de aandelen van “C”, zijnde 186 (honderd zesentachtig) aandelen, worden aangehouden door mevrouw X in blote eigendom en door haar echtgenoot de heer Y in vruchtgebruik, alsook de totaliteit van de aandelen van “D”, zijnde 2.861 aandelen, worden aangehouden door mevrouw X in blote eigendom en door haar echtgenoot de heer Y in vruchtgebruik.

(ii) Aandelenportefeuille

4. Mevrouw X is ten persoonlijke titel de enige eigenaar in volle eigendom van de aandelenportefeuille met nummer […] bij […].

2. Voorgenomen verrichtingen

(i) Oprichting van een maatschap

5. Mevrouw X en haar kinderen zullen samen een Belgische maatschap “E” (hierna de “Maatschap” genoemd) oprichten door inbreng van € 1.000,00 (duizend euro) bij de oprichting:

• Mevrouw X zal een geldsom van € 10,00 (tien euro) inbrengen in ruil voor 10 (tien) aandelen soort A in volle eigendom van de Maatschap.
• De kinderen zullen elk een geldsom van € 495,00 (vierhonderd vijfennegentig euro) inbrengen in ruil elk voor 495 (vierhonderd vijfennegentig) aandelen soort B in volle eigendom van de Maatschap.

De aandelen soort A geven recht op 1 stem per aandeel en geven exclusief recht op de jaarlijks uitgekeerde winst van het boekjaar. De aandelen soort B geven recht op 1 stem per aandeel en hebben geen recht op de jaarlijks uitgekeerde winsten. In de statuten van de Maatschap zal bij de resultaatsbestemming voorzien worden dat minimaal 25% (vijfentwintig procent) van de winst van het boekjaar dient gereserveerd te worden, zodat maximaal 75% (vijfenzeventig procent) van de winst van het boekjaar uitgekeerd kan worden. Op de winsten die binnen de Maatschap worden gereserveerd zullen de vennoten van beide soorten aandelen recht hebben pro rata hun aandelenbezit.[1]

De oprichting van de Maatschap maakt geen voorwerp uit van onderhavige verzoek tot het bekomen van een voorafgaande beslissing.

(ii) Bijkomende inbrengen in de Maatschap

6. Na de oprichting van de Maatschap zal mevrouw X volgende bijkomende inbrengen verrichten in de Maatschap:

• de blote eigendom van 186 (honderd zesentachtig) aandelen (hierna de “Aandelen”) van de besloten vennootschap C, met zetel te […], ingeschreven in het rechtspersonenregister […] afdeling […], onder het nummer […];
• de aandelenportefeuille (hierna de “Aandelenportefeuille”) met nummer […] bij […].

Deze inbrengen zullen gebeuren zonder uitgifte van nieuwe aandelen.

Deze bijkomende inbrengen zonder creatie van nieuwe aandelen in de Maatschap maken een onrechtstreekse schenking uit van de ingebrachte vermogensbestanddelen ten belope van 49,5% (negenenveertig en halve procent) aan de heer A en ten belope van 49,5% (negenenveertig en halve procent) aan mevrouw B.[2]

Het ontwerp van de notulen van de bijzondere algemene vergadering van de Maatschap “E” is tevens bijgevoegd als bijlage (Bijlage 2).

7. Na deze bijkomende inbrengen zonder uitgifte van nieuwe aandelen door mevrouw X zal een onderhands bewijsdocument van de onrechtstreekse schenking (pacte adjoint) worden opgemaakt en getekend door mevrouw X als Schenker en door de heer A en mevrouw B als Begiftigden.

De pacte adjoint zal onder meer volgende voorwaarden en modaliteiten verbonden aan de onrechtstreekse schenking uitdrukkelijk schriftelijk bevestigen:

• Facultatief beding van terugkeer;
• Vervreemdingsverbod;
• Verbod inbreng in de huwgemeenschap;
• Zaakvervangingsclausule.[3]

1. Bijkomende inbrengen in de Maatschap zonder uitgifte van nieuwe aandelen gevolgd door de opmaak van een pacte adjoint

1.1. Wat betreft de toepassing van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF

8. Artikel 2.7.1.0.3,3° VCF luidt als volgt:

“Worden met oog op de heffing van het successierecht als legaten beschouwd:

1° […]

2° […]

3° alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

Het eerste lid, 3°, is niet van toepassing bij de realisatie van een beding van terugval die de erflater heeft bedongen in het voordeel van een derde voor een vruchtgebruik dat de erflater zich heeft voorbehouden.”

9. De Aandelen en de Aandelenportefeuille worden door mevrouw X definitief en onherroepelijk overgedragen aan de Maatschap die voor 99% (negenennegentig procent) in volle eigendom is van de kinderen A en B, elk voor de helft. M.a.w. worden de Aandelen en de Aandelenportefeuille meteen geschonken door de Schenker aan de Kinderen, zij het onrechtstreeks. De eigendom van de Aandelen en van de Aandelenportefeuille gaat definitief over van de Schenker naar de Kinderen. De voormelde (onrechtstreekse) schenking wordt niet gekoppeld aan enige opschortende voorwaarde of termijn die wordt vervuld ingevolge overlijden van de Schenker.

Wij vragen te bevestigen dat artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF niet van toepassing is gezien het ontbreken van enige opschortende voorwaarde of termijn gestipuleerd door de Schenker.

1.2. Wat betreft de samenlezing van voorgaand artikel met artikel 3.17.0.0.2 VCF

10. Artikel 3.17.0.0.2 VCF luidt als volgt:

“Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt:

1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;

2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.”

11. De fictiebepaling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF werd destijds ingevoerd kort na de invoering van de lage vlakke tarieven van 3% en 7% bij schenking van roerende goederen. De lage tarieven hadden als doelstelling roerende kapitalen sneller te laten doorvloeien naar de jongere generatie. Van de vlakke tarieven zou echter eenvoudig misbruik kunnen gemaakt worden door te schenken onder opschortende voorwaarde van het vooroverlijden van de schenker. Daardoor wordt de overdracht van het vermogen uitgesteld tot op het ogenblik van het overlijden, waardoor toch van de lage schenkingstarieven gebruik gemaakt kan worden. Bij het overlijden werden dan immers enkel schenkingsrechten opeisbaar (en niet de vaak veel hogere successierechten), vermits de schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde van het overlijden de schenkingsrechten maar opeisbaar maakte bij het voltrekken van de voorwaarde, zijnde het overlijden. Omdat zo’n schenking burgerrechtelijk quasi dezelfde gevolgen heeft als een legaat, is toen beslist om ze fiscaalrechtelijk gelijk te stellen met een legaat (MvT, Parl.St. Vl.Parl. 2004-05, nr. 124/1, 11-12).

12. Het Hof van Beroep Gent heeft in haar arrest benadrukt dat het in het kader van de toepassing van de algemene antimisbruikbepaling aan de Vlaamse Belastingdienst is om aan te tonen dat een welbepaalde verrichting ingaat tegen de doelstelling van een fiscale bepaling (Gent 1 december 2020, 2018/AR/1269).

13. Er wordt in deze niet ingegaan tegen de doelstelling van voormeld artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF, om volgende redenen:

• Er is geen uitstel van eigendomsoverdracht: de Kinderen hebben onmiddellijk de volledige eigendom van de onrechtstreeks geschonken Aandelen en Aandelenportefeuille. Ingeval van verkoop van de aandelen uitgegeven door de Maatschap respectievelijk bij de ontbinding van de Maatschap zal de verkoopprijs voor de aandelen uitgegeven door de Maatschap respectievelijk de activa van de Maatschap voor 99% in het vermogen van de Kinderen komen.
• Het beheer van de Maatschap dat wordt toegekend aan de zaakvoerder (in eerste instantie: mevrouw X) is ingegeven in het belang van het vermogen van de Maatschap en dus van alle vennoten van de Maatschap. Dat is wezenlijk verschillend van het zeggenschap dat een eigenaar over zijn goederen heeft. Een maatschapscontract is enkel een lastgevingscontract waarbij de zaakvoerder voor rekening van alle vennoten daden van beheer en beschikking kan stellen binnen het welomschreven voorwerp van de maatschap.
• Voor de volgende verrichtingen moeten alle vennoten van de Maatschap met unanimiteit hun instemming verlenen:
• een transactie waarbij (externe) schulden worden aangegaan door de Maatschap;
• het hypothekeren of in pand geven van een actiefbestanddeel van de Maatschap;
• het vervreemden van een actiefbestanddeel voor een lagere waarde dan waarvoor het actief werd aangekocht of verworven;
• een beslissing over het vermogen die een impact heeft van meer dan 25% van het ingebracht vermogen;
• Uit bovenstaande blijkt dat mevrouw X geen volledige beschikkingsbevoegdheid over het vermogen van de Maatschap heeft; Haar bevoegdheid als zaakvoerder is duidelijk aan banden gelegd.

14. In het verleden werden reeds diverse voorafgaande beslissingen gepubliceerd waarin de Vlaamse Belastingdienst zich geregeld over de toepassing van 2.7.1.0.3,3 ° VCF op grond van de algemene antimisbruikbepaling uitspreekt (zie o.m. Voorafg. Besl. Nr. 18011 van 5 maart 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18012 van 19 maart 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18017 van 16 april 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18020 van 28 mei 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18022 van 11 juni 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18026 van 25 juli 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18027 van 5 september 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18033 van 5 september 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18038 van 5 september 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18046 van 10 december 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18047 van 26 november 2018; Voorafg. Besl. Nr. 18055 van 18 februari 2019; Voorafg. Besl. Nr. 19031 van 19 augustus 2019; Voorafg. Besl. Nr. 19055 van 25 november 2019; Voorafg. Besl. Nr. 20007 van 27 april 2020).

15. Bovendien kan de algemene antimisbruikbepaling geen toepassing vinden wanneer reeds een specifieke antimisbruikbepaling bestaat om bepaalde misbruiken (in casu schenking onder opschortende voorwaarde of termijn) tegen te gaan.

Wij vragen dan ook een bevestiging dat artikel 2.7.1.0.3, 3° in samenlezing met artikel 3.17.0.0.2 VCF in het voorliggende dossier niet kan worden toegepast op de voorgenomen verrichtingen.

1.3. Wat betreft de toepassing van artikel 2.7.1.0.7 VCF

16. Artikel 2.7.1.0.7 VCF luidt als volgt:

“De roerende en onroerende goederen die wat betreft het vruchtgebruik door de erflater en wat betreft de blote eigendom door een derde onder bezwarende titel zijn verkregen, worden voor de heffing van de erfbelasting, geacht in volle eigendom in de nalatenschap aanwezig te zijn en als legaat door die derde te zijn verkregen. Hetzelfde geldt voor effecten aan toonder of op naam en voor geldbeleggingen die voor het vruchtgebruik zijn ingeschreven op naam van de erflater en voor de blote eigendom op naam van een derde.

Het eerste lid is niet van toepassing:

1° als wordt bewezen dat de verkrijging geen bedekte bevoordeling van de derde is;

2° als de erflater langer heeft geleefd dan de derde of als de derde niet behoort tot de personen, vermeld in artikel 2.7.3.4.4, eerste, tweede en derde lid.”

17. Een maatschap heeft geen rechtspersoonlijkheid en is fiscaal transparant. Volgens het Standpunt nr. 22067 van 21 juni 2021 (gepubliceerd op 9 november 2021) is er slechts toepassing van artikel 2.7.1.0.7 VCF als de achterliggende activa van de maatschap effecten of geldbeleggingen zijn. Het moet bovendien gaan om effecten en geldbeleggingen die gesplitst zijn ingeschreven voor het vruchtgebruik op naam van de erflater en voor de blote eigendom op naam van een derde. Voor de toepassing van artikel 2.7.1.0.7 VCF blijkt de gesplitste inschrijving van een effectenportefeuille of geldbelegging die door een maatschap wordt aangehouden uit: ofwel de vermeldingen in het vennotenregister van de maatschap, ofwel de vermeldingen in de documenten zoals door de financiële instellingen bijgehouden.

18. In casu ligt geen gesplitste inschrijving voor, vermits geen enkel aandeel van de Maatschap aangehouden wordt in vruchtgebruik door de Ouder en in blote eigendom door de Kinderen.

Noch de Aandelen noch de Aandelenportefeuille welke door bijkomende inbrengen in de Maatschap zullen ingebracht worden door mevrouw X, zullen aangehouden worden in vruchtgebruik door de Ouder en in blote eigendom door de Kinderen.

19. Bij gebreke aan beslissing tot uitkering van de winsten van de Maatschap, welke beslissing genomen wordt bij gewone meerderheid (waarbij mevrouw X 1% van de stemmen en de Kinderen 99% van de stemmen uitoefenen), zullen de winsten worden gereserveerd. De gereserveerde winsten komen toe aan de vennoten van de Maatschap conform hun aandelenbezit, ongeacht of het aandelen soort A dan wel soort B betreft.

Standpunt nr. 20067 d.d. 21 juni 2021 vermeldt het volgende: “Indien de algemene vergadering van de maatschap zou beslissen de burgerlijke vruchten van de gesplitst ingeschreven effecten of geldbeleggingen niet uit te keren aan de vruchtgebruikers – en aldus de vruchten te reserveren of te incorporeren in het gesplitst ingeschreven kapitaal – wordt de niet-uitgekeerde opbrengst niet beschouwd als een nieuw gesplitste inschrijving die principieel wordt onderworpen aan artikel 2.7.1.0.7 VCF. De beslissing van de algemene vergadering tot incorporatie van de vruchten wordt beschouwd als een onrechtstreekse schenking die onder toepassing van art. 2.7.1.0.5 VCF valt indien de vruchtgebruiker binnen de 3 jaar na de beslissing van de algemene vergadering overlijdt.”

Voormeld Standpunt impliceert dat de ingevolge de beslissing van de algemene vergadering van een maatschap niet-uitgekeerde vruchten die geïncorporeerd worden bij de gesplitst ingeschreven effecten of geldbeleggingen van de maatschap, niet vallen onder het vermoeden van bedekte bevoordeling van artikel 2.7.1.0.7 VCF, wel desgevallend onder toepassing van artikel 2.7.1.0.5 VCF. Wij verwijzen naar punt 4.2 hierna aangaande artikel 2.7.1.0.5 VCF.

20. Wij vragen te bevestigen dat artikel 2.7.1.0.7 VCF niet van toepassing is gezien geen vermogensbestanddelen worden aangehouden in vruchtgebruik door de Ouder en in blote eigendom door de Kinderen.

1.4. Wat betreft de toepassing van artikel 2.7.1.0.9 VCF

21. Artikel 2.7.1.0.9 VCF luidt als volgt:

“Als de roerende of onroerende goederen door de erflater onder bezwarende titel zijn verkocht of afgestaan, worden ze voor de heffing van de erfbelasting geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap en als legaat te zijn verkregen door de verkrijger of door de overnemer als de erflater zich volgens de overeenkomst ofwel een vruchtgebruik heeft voorbehouden op de afgestane goederen of op andere goederen, ofwel de afstand van om het even welk ander levenslange recht in zijn voordeel heeft bedongen.

Het eerste lid is niet van toepassing als:

1° wordt bewezen dat de verkoop of de afstand geen bedekte bevoordeling is van de verkrijger of van de overnemer;

2° de erflater langer heeft geleefd dan de verkrijger of de overnemer, of als de verkrijger of de overnemer niet behoort tot de personen, vermeld in artikel 2.7.3.4.4, eerste, tweede en derde lid.”

22. De inbreng zonder uitgifte van nieuwe aandelen van de Maatschap kan niet worden gekwalificeerd als overeenkomst ten bezwarende titel, vermits deze rechtshandeling de kwalificatie van onrechtstreekse schenking dient te verkrijgen. Er staat immers geen (en minstens geen gelijkwaardige) tegenprestatie van de Kinderen aan de Schenker tegenover.

23. De aanvrager is van mening dat de voorgenomen verrichting ook niet middels een gecombineerde toepassing van de artikelen 2.7.1.0.9 en 3.17.0.0.2 VCF aan erfbelasting kan worden onderworpen.

De algemene antimisbruikbepaling kan enkel worden toegepast indien de gewone interpretatiemethode, de technische bepalingen van de fiscale wetgeving, de simulatieleer en de bijzondere fiscale misbruikbepalingen (de fictiebepalingen vervat in de artikelen 2.7.1.0.3 en volgende VCF) geen oplossing meer kunnen bieden. Het Grondwettelijk Hof heeft, in haar arrest van 30 oktober 2013, geoordeeld dat er rekening moet worden gehouden met het eventuele bestaan van specifieke bepalingen die reeds ertoe strekken bepaalde misbruiken van de fiscale wetgeving tegen te gaan. Eén en ander noopt, naar de mening van de aanvragers, tot een mate van “terughoudendheid” bij een gecombineerde toepassing van een specifieke en de algemene antimisbruikbepaling.

24. Wij vragen dan ook te bevestigen dat artikel 2.7.1.0.9 VCF (desgevallend in samenlezing met artikel 3.17.0.0.2 VCF) niet kan worden toegepast op de voorgenomen verrichting.

​​​​​​​2. Winstreservatie door de algemene vergadering van de Maatschap

Wat betreft de toepassing van artikel 2.7.1.0.5 VCF

24. Artikel 2.7.1.0.5 VCF luidt als volgt:

“§ 1 De goederen waarvan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie het bewijs levert dat de erflater er kosteloos over beschikte gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap, tenzij de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden. De erfgenamen of legatarissen hebben een verhaalsrecht ten aanzien van de begiftigde voor de successierechten die op die goederen voldaan zijn. Als door de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling toekwam aan een bepaalde persoon, wordt die als legataris van de geschonken zaak beschouwd. Voor de toepassing van deze paragraaf wordt een bevoordeling waarvoor een vrijstelling van de schenkbelasting is toegepast, gelijkgesteld met een bevoordeling die aan de schenkbelasting of aan het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen

§ 2 De termijn van drie jaar, vermeld in paragraaf 1, wordt evenwel op zeven jaar gebracht als het gaat om aandelen en activa als vermeld in artikel 2.8.6.0.3.De termijn van zeven jaar, vermeld in het eerste lid, wordt teruggebracht tot drie jaar als de kosteloze beschikking dagtekent van voor 1 januari 2012.”

25. De statuten van de Maatschap bepalen dat de aandelen soort A, die exclusief toebehoren aan mevrouw X, recht zullen geven op de jaarlijks uitgekeerde winsten. De beslissing tot het uitkeren van deze winsten wordt genomen door de vennoten van de Maatschap, beslissend met gewone meerderheid (waarbij mevrouw X 1% van de stemmen en de Kinderen 99% van de stemmenuitoefenen). De uitkering van de jaarlijkse winsten is bijgevolg geen verplichting. Indien de winsten gereserveerd zullen worden bij gebreke aan uitkering, komen de gereserveerde winsten toe aan de vennoten van beide soorten aandelen in de Maatschap, conform hun aandelenbezit.

26. Standpunt nr. 20067 d.d. 21 juni 2021 vermeldt dat “De beslissing van de algemene vergadering tot incorporatie van de vruchten wordt beschouwd als een onrechtstreekse schenking die onder toepassing van artikel 2.7.1.0.5 VCF valt indien de vruchtgebruiker binnen de 3 jaar na de beslissing van de algemene vergadering overlijdt.”.

Vermits de aandelen van de Maatschap in volle eigendom toebehoren aan de vennoten, zowel in hoofde van mevrouw X als in hoofde van de Kinderen, is de beslissing om winsten te reserveren geen onrechtstreekse schenking.

27. We verwijzen voorts naar de voorafgaande beslissing VB 22009 d.d. 25 april 22, waarbij wordt bevestigd dat de winsreservatie door de algemene vergadering geen onrechtstreekse schenking is in de zin van Standpunt nr. 20067 d.d. 21 juni 2021 aangezien er in casu geen sprake is van gesplitste aankoop of inschrijving. De aandelen van de Maatschap behoren in volle eigendom toe aan de vennoten, zowel in hoofde van mevrouw X als in hoofde van de Kinderen.

Wij vragen dan ook bevestiging dat de winstreservatie in hoofde van de maatschap bijgevolg niet aan erfbelasting zal onderworpen zijn op grond van artikel 2.7.1.0.5 VCF.

28. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing:

29. Onder voorafgaande beslissing wordt verstaan de juridische handeling waarbij de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie overeenkomstig de bepalingen die van kracht zijn, vaststelt hoe de bepaling van de VCF wordt toegepast op een bijzondere situatie of verrichting, die op fiscaal vlak nog geen uitwerking heeft gehad. De Vlaamse Belastingdienst doet bijgevolg geen uitspraak over de rechtsgeldigheid van overeenkomsten op burgerrechtelijk vlak.

Daarom doet het besluitvormingsorgaan geen uitspraak, noch over de burgerrechtelijke geldigheid van de voorgelegde verrichting, noch over de kwalificatie van een inbreng in een bestaande maatschap door een vennoot, van vermogensbestanddelen waarbij beslist wordt geen aandelen uit te geven voor deze inbreng, hetgeen door aanvragers gekwalificeerd wordt als een (onrechtstreekse) schenking door de inbrenger aan de niet-inbrengende overige vennoten van de bestaande maatschap.

Voor de beoordeling van de aanvraag tot voorafgaande beslissing toetst het besluitvormingsorgaan op basis van de burgerrechtelijke kwalificatie die door de aanvrager aan de verrichting wordt gegeven.

In de mate dat de verrichting die door de aanvragers wordt voorgesteld, burgerrechtelijk kan kwalificeren als een schenking, en bovendien volgens de kwalificatie van de aanvragers, als een onrechtstreekse schenking, zal deze kwalificatie doorwerken in het fiscaal recht.

De fiscale transparantie van de maatschap brengt met zich mee dat deze burgerrechtelijk gekwalificeerde (onrechtstreekse) schenking in het kader van de registratie- en erfbelasting als een overdracht van de respectievelijke goederen die in de maatschap werden ingebracht dient aanzien te worden, waarbij de aard van die goederen de belastbaarheid bepaalt.

30. Artikel 3.22.0.0.1, §2, eerste lid, 3° VCF stelt duidelijk dat de aanvraag de verwijzing moet bevatten naar de wettelijke of reglementaire bepalingen waarop de beslissing moet slaan.

De voorafgaande beslissing heeft bijgevolg enkel betrekking op die specifieke artikelen waarnaar in de aanvraag uitdrukkelijk verwezen wordt. Er kan niet worden ingegaan op een vraag tot toepassing van “enige andere bepaling” in het algemeen.

A. Onderzoek artikelen VCF

31. Volgende artikelen uit de VCF worden onderzocht, zoals in de aanvraag vermeld:

• Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF, dat luidt als volgt:

Worden met het oog op de heffing van het successierecht als legaten beschouwd:

…

3° alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

• Artikel 2.7.1.0.5 VCF, dat luidt als volgt:

§ 1. De goederen waarvan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie het bewijs levert dat de erflater er kosteloos over beschikte gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap, tenzij de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden. De erfgenamen of legatarissen hebben een verhaalsrecht ten aanzien van de begiftigde voor de successierechten die op die goederen voldaan zijn.

Als door de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling toekwam aan een bepaalde persoon, wordt die als legataris van de geschonken zaak beschouwd.

Voor de toepassing van deze paragraaf wordt een bevoordeling waarvoor een vrijstelling van de schenkbelasting is toegepast, gelijkgesteld met een bevoordeling die aan de schenkbelasting of aan het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen.

§ 2. De termijn van drie jaar, vermeld in paragraaf 1, wordt evenwel op zeven jaar gebracht als het gaat om aandelen en activa als vermeld in artikel 2.8.6.0.3.

De termijn van zeven jaar, vermeld in het eerste lid, wordt teruggebracht tot drie jaar als de kosteloze beschikking dagtekent van voor 1 januari 2012.

• Artikel 2.7.1.0.7 VCF luidt als volgt:

De roerende en onroerende goederen die wat betreft het vruchtgebruik door de erflater en wat betreft de blote eigendom door een derde onder bezwarende titel zijn verkregen, worden, voor de heffing van de erfbelasting, geacht in volle eigendom in zijn nalatenschap aanwezig te zijn en als legaat door die derde te zijn verkregen. Hetzelfde geldt voor effecten aan toonder of op naam en voor geldbeleggingen die voor het vruchtgebruik ingeschreven zijn op naam van de erflater en voor de blote eigendom op naam van een derde.

Het eerste lid is niet van toepassing :

1° als wordt bewezen dat de verkrijging geen bedekte bevoordeling van de derde is;

2° als de erflater langer heeft geleefd dan de derde of als de derde niet behoort tot de personen, vermeld in artikel 2.7.3.4.4, eerste, tweede en derde lid.

• Artikel 2.7.1.0.9 VCF, dat luidt als volgt:

Als de roerende of onroerende goederen door de erflater onder bezwarende titel zijn verkocht of afgestaan, worden ze voor de heffing van de erfbelasting geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap en als legaat te zijn verkregen door de verkrijger of door de overnemer als de erflater zich volgens de overeenkomst ofwel een vruchtgebruik heeft voorbehouden op de afgestane goederen of op andere goederen, ofwel de afstand van om het even welk ander levenslange recht in zijn voordeel heeft bedongen.

Het eerste lid is niet van toepassing als :

1° wordt bewezen dat de verkoop of de afstand geen bedekte bevoordeling is van de verkrijger of van de overnemer;

2° de erflater langer heeft geleefd dan de verkrijger of de overnemer, of als de verkrijger of de overnemer niet behoort tot de personen, vermeld in artikel 2.7.3.4.4, eerste, tweede en derde lid.

• Artikel 3.17.0.0.2 VCF (antimisbruikbepaling), dat luidt als volgt:

Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt:

1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;

2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

B. De te beoordelen verrichting

32. De aanvragers nemen zich voor volgende verrichtingen te doen:

- oprichting van een maatschap door mevrouw X en haar twee kinderen samen, met inbreng van in totaal 1.000 euro in speciën, waarvoor ter vergoeding van deze inbrengen, delen in deze maatschap worden toegewezen aan de inbrengers, naar rato van hun inbreng, en met name: 10 delen aan mevrouw X in het onverdeeld vermogen dat de maatschap vormt ter vergoeding van haar inbreng van 10 euro, en elk 495 delen aan elk van de twee kinderen van mevrouw X in het onverdeeld vermogen dat de maatschap zal vormen ter vergoeding voor hun inbreng van elk 495 euro.

- bijkomende inbreng in de opgerichte maatschap door mevrouw X zonder toekenning van delen van de maatschap van:

1/ de volle eigendom van een effectenportefeuille. In het voorgelegde ontwerp van bijzondere algemene vergadering van de maatschap, alsook in de ontwerpen van pacte adjoint, schatten partijen deze inbreng op een waarde van 1.593.398 euro.

2/ de blote eigendom van 186 van de in totaal 186 aandelen in de besloten vennootschap C. Het vruchtgebruik van deze aandelen van de BV C berust bij de heer Y, echtgenoot van mevrouw X. In het voorgelegde ontwerp van bijzondere algemene vergadering van de maatschap, alsook in de ontwerpen van pacte adjoint, schatten partijen deze inbreng op een waarde van [...] euro.

33. Aanvragers kwalificeren de bijkomende inbrengen zonder toekenning van aandelen in de maatschap aan de inbrenger zelf, als een (onrechtstreekse) schenking aan de niet-inbrengende vennoten van de maatschap. Ten bewijze van deze schenking nemen zij zich voor om voor elk van de begiftigden een pacte adjoint op te maken.

Aanvragers verzoeken het besluitvormingsorgaan om deze verrichtingen te toetsen aan genoemde artikelen uit het VCF. Zoals hierna gemeld wordt de toetsing van artikel 2.7.1.0.5 VCF enkel gevraagd, voor zover het incorporatie van reserves betreft van een gesplitste inschrijving binnen een maatschap.

C. Beoordeling

1) Mogelijke toepassing van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF en artikel 3.17.0.0.2 VCF?

34. Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF treft schenkingen van roerende goederen die door de erflater zijn gedaan onder een opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt door het overlijden van de schenker. De ratio legis van deze bepaling is dat de schenker niet de facto de overdracht van de geschonken goederen mag uitstellen tot op het ogenblik van het overlijden.

35. Gelet op de concrete feitenconstellatie zal geen toepassing gemaakt worden van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF, noch rechtstreeks, noch op basis van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

2) Mogelijke toepassing van artikel 2.7.1.0.5 VCF voor de winstreservatie binnen de maatschap en artikel 3.17.0.0.2 VCF?

36. Aanvragers beperken hun vraag naar de toetsing aan deze artikelen tot de behandeling van de winstreservatie binnen de maatschap.

37. Aanvragers verwijzen naar Standpunt nr. 20067 van 21 juni 2021 van de Vlaamse Belastingdienst om aan te geven dat de winstreservatie door de algemene vergadering van de maatschap niet zou vallen onder de belastbaarheid van artikel 2.7.1.0.5 VCF.

Dit Standpunt nr. 20067 handelt over gesplitst ingeschreven effecten/geldbeleggingen.

38. Voor wat betreft de overdracht van de volle eigendom van de effectenportefeuille door mevrouw X, is er in casu inderdaad geen sprake van een gesplitste inschrijving van effecten of geldbeleggingen, waardoor de eventuele winstreservatie in hoofde van de maatschap geen onrechtstreekse schenking kan zijn in de zin van standpunt nr. 20067.

39. Voor wat betreft de overdracht van de blote eigendom van de aandelen van de vennootschap C bestaat er wel een gesplitste inschrijving van deze aandelen.

Zoals in de aanvraag aangegeven, wordt de blote eigendom van deze aandelen overgedragen van mevrouw X naar haar twee kinderen, terwijl het vruchtgebruik op naam blijft staan van de heer Y.

De gesplitste inschrijving van deze aandelen bevindt zich in casu niet op het niveau van de maatschap zelf, zodat de bespreking van genoemd artikel 2.7.1.0.5 VCF in het door aanvragers aangehaald standpunt nummer 20067 van de Vlaamse Belastingdienst in casu niet aan de orde is.

40. Voor het overige wordt vastgesteld dat de winstreservatie in de statuten van de maatschap pro rata het aandeel van de vennoten in de maatschap wordt voorzien, zodat op basis hiervan geen schenking voorligt, althans voor zover deze pro rata winstreservatie na het voltrekken van een schenking plaatsvindt.

3) Mogelijke toepassing van artikel 2.7.1.0.7 VCF en artikel 3.17.0.0.2 VCF?

41. Voor wat betreft de overdracht van de volle eigendom van de effectenportefeuille door mevrouw X, ligt in casu geen gesplitste inschrijving van effecten of geldbeleggingen voor, waardoor artikel 2.7.1.0.7 VCF niet aan de orde is.

Er zal voor deze vermogensbestanddelen dan ook geen toepassing gemaakt worden van artikel 2.7.1.0.7 VCF, noch rechtstreeks, noch op basis van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

42. Voor wat betreft de overdracht van de blote eigendom van de aandelen van de vennootschap C bestaat er wel een gesplitste inschrijving van deze aandelen.

Zoals in de aanvraag aangegeven, wordt de blote eigendom van deze aandelen overgedragen door mevrouw X naar haar twee kinderen, terwijl het vruchtgebruik op naam blijft ingeschreven van de heer Y.

De overdracht van de blote eigendom van mevrouw X naar haar kinderen bij wijze van inbreng in een maatschap, brengt niet met zich mee dat de versoepeling die het standpunt nummer 20067 van de Vlaamse Belastingdienst inhoudt van toepassing zou zijn op de desgevallend geïncorporeerde vruchten.

Indien zou blijken dat de blote eigenaar hetzij zelf, hetzij via een tussenpersoon, een erfgenaam, legataris of begiftigde is van deze vruchtgebruiker zal artikel 2.7.1.0.7 VCF toegepast worden, zowel op de gesplitste inschrijving zelf als op de winsten, al dan niet uitgekeerd. Dit behoudens tegenbewijs zoals in artikel 2.7.1.0.7 VCF aangegeven.

4) Mogelijke toepassing van artikel 2.7.1.0.9 VCF en artikel 3.17.0.0.2 VCF?

43. Uit de aanvraag blijkt niet dat aan de door aanvragers gekwalificeerde schenking een tegenprestatie door de begiftigden zou verschuldigd zijn.

44. Het besluitvormingsorgaan aanvaardt dat voor zover voor de schenkingen zelf geen tegenprestatie bestaat, deze schenkingen niet zullen geherkwalificeerd worden in een contract ten bezwarende titel, zodat geen toepassing gemaakt zal worden van artikel 2.7.1.0.9 VCF, noch rechtstreeks, noch op basis van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

45. Deze beslissing heeft alleen betrekking op de erfbelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen.

[1] Het ontwerp van de oprichtingsakte van de Maatschap werd bijgevoegd als bijlage bij de aanvraag.

[2] Het ontwerp van de notulen van de bijzondere algemene vergadering van de Maatschap “E” werd bijgevoegd als bijlage bij de aanvraag.

[3] Het ontwerp van de pacte adjoint werd bijgevoegd als bijlage bij de aanvraag.