1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te krijgen dat de onrechtstreekse schenking (via bankgift) van een beleggingsportefeuille door ouders aan hun kinderen, gevolgd door een beheersvolmacht over deze portefeuille die de begiftigden vrijwillig aan de schenkers verlenen, niet onderworpen is aan erfbelasting op grond van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF, al dan niet in combinatie met artikel 3.17.0.0.2 VCF.

II.A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

2. De aanvraag wordt ingediend door advocaat […], geboren te […] op xx.xx.1969, wonende te […], in naam van zijn cliënten, namelijk:

a. De heer X, geboren te […] op xx.xx.1954, houder van een Belgische identiteitskaart met rijksregisternummer […];

b. Mevrouw Y, geboren te […] op xx.xx.1954, houdster van een Belgische identiteitskaart met rijksregisternummer […];

Beiden wonende te […].

c. Mevrouw A, geboren te […] op xx.xx.1981, houdster van een Belgische identiteitskaart met rijksregisternummer […], wonende te […].

d. Mevrouw B, geboren te […] op xx.xx.1983, houdster van een Belgische identiteitskaart met rijksregisternummer […], wonende te […].

e. De heer C, geboren te […] op xx.xx.1986, houder van een Belgische identiteitskaart met rijksregisternummer […], wonende te […].

3. De heer X en mevrouw Y zijn met elkaar gehuwd op xx.xx.1978 voor de ambtenaar van de burgerlijke stand te […] onder het Belgisch wettelijk stelsel bij gebreke aan huwelijkscontract, waarbij zij dit gewijzigd hebben door toevoeging van een keuzebeding bij akte verleden voor notaris […] te […] op xx.xx.2019.

4. De heer C, mevrouw B en mevrouw A zijn gemeenschappelijke kinderen van de heer X en mevrouw Y. Zij hebben geen andere kinderen.

II. B. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

Eerste verrichting: schenking

5. De heer X en mevrouw Y beschikken gezamenlijk, in hun gemeenschappelijk vermogen, over een beleggingsportefeuille aangehouden bij een Belgische financiële instelling. Zij overwegen om deze portefeuille via een onrechtstreekse schenking (namelijk door middel van een bankgift) te schenken aan hun kinderen, de heer C, mevrouw B en mevrouw A, in onverdeeldheid en aan ieder van hen voor een gelijk deel.

6. De schenking zou worden gedaan in volle eigendom en onder de volgende modaliteiten.

Facultatief beding van terugkeer

7. Ten eerste zou de schenking gebeuren onder een beding van terugkeer, voor het geval een begiftigde zou overlijden vóór (een van) de schenkers. Het gaat om een facultatieve ontbindende voorwaarde van het vooroverlijden van een begiftigde, zodat de schenkers bij dit overlijden de keuze hebben (die zij binnen de vier maanden moeten uitoefenen) om het geschonken vermogen al dan niet te laten terugkeren.

Facultatieve last tot afstand van een rente

8. Ten tweede zou de schenking gebeuren onder de facultatieve last om jaarlijks een rente aan de schenkers te betalen van maximaal 2,5%, naar keuze van de schenkers op de waarde van het geschonken vermogen op datum van de schenking of op de waarde van het geschonken vermogen zoals die zich op eenendertig december van elk voorafgaandelijk kalenderjaar voordoet (dan wel op de waarde van alles wat bij wijze van zaakvervanging of (weder)belegging in de plaats is gekomen van het geschonken vermogen).

9. Deze last is facultatief en vereist dus een verzoek van de schenkers vóór een welbepaalde datum. Er zou ook worden bepaald dat het totaalbedrag van de opgevraagde rente nooit hoger mag zijn dan 50% van de waarde van de schenking op datum van de schenking. Bij overlijden van de eerststervende van de schenkers komt de last te vervallen.

Uitsluitingsclausule

10. De aanvragers zouden ook een uitsluitingsclausule aan de schenking koppelen om ervoor te zorgen dat de schenking en de inkomsten ervan tot het ‘eigen vermogen’ van de begiftigden blijven behoren. Zij mogen de schenking alleen maar betrekken in huwelijksvermogensrechtelijke afspraken of een samenwoningsovereenkomst als de schenkers (of de langstlevende onder hen) hiermee instemmen.

11. Een inbreng in de huwelijksgemeenschap of een toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen, zal echter wel mogelijk zijn na het overlijden van de langstlevende van de schenkers, voor zover de betreffende begiftigde op dat ogenblik afstammelingen nalaat en mits wordt bedongen dat de ingebrachte goederen bij echtscheiding naar hem/haar zullen terugkeren, zonder aanrekening op de waarde van zijn/haar kavel.

Zaakvervangingsclausule

12. Tot slot zou worden bepaald dat alle modaliteiten, voorwaarden en lasten van de schenking tevens betrekking hebben op de goederen die bij wijze van zaakvervanging of (weder)belegging in de plaats komen van het geschonken vermogen.

Tweede verrichting: beheersvolmacht

13. De heer C, mevrouw B en mevrouw A hebben de intentie om onmiddellijk na de door hun ouders overwogen schenking, een beheersvolmacht aan hen te verlenen om de beleggingsportefeuille in kwestie verder te beheren.

14. De toekenning van deze volmacht gebeurt volledig vrijwillig. Zoals blijkt uit de hierboven genoemde modaliteiten, zou de schenking geen last bevatten om een dergelijke volmacht aan de schenkers te verlenen. De enige restrictie die de schenkers aan de schenking zouden verbinden is de voormelde uitsluitingsclausule. Voor het overige willen de schenkers hun kinderen volledig vrij laten in wat zij met het geschonken vermogen ondernemen.

15. De heer C, mevrouw B en mevrouw A beschouwen de beleggingsportefeuille als een spaarrekening voor de toekomst. Zij hebben het geschonken vermogen op dit moment niet nodig voor persoonlijke investeringen, maar wensen het zoveel mogelijk te laten renderen op lange termijn. Zij zijn van mening dat hun ouders hiervoor het best geplaatst zijn, gelet op hun veel uitgebreidere ervaring op het vlak van het beheer van een omvangrijk vermogen. De heer C, mevrouw B en mevrouw A zouden deze expertise graag optimaal willen benutten en vinden het dan ook weinig zinvol om het beheer van de portefeuille door hun ouders te beëindigen. Via een beheersvolmacht willen zij hen de bevoegdheid geven dit beheer in hun naam en voor hun rekening verder te zetten.

16. Het is de bedoeling om de beheersvolmacht toe te kennen in de vorm van een lastgevingsovereenkomst. Deze lastgevingsovereenkomst zal de hierna volgende principes bevatten.

Duur

17. De lastgeving zou vanaf de ondertekening ervan in werking treden en zou automatisch eindigen na 15 jaar. Als een lasthebber onder bewind wordt geplaatst of wilsonbekwaam wordt of overlijdt, dan eindigt zijn/haar mandaat en wordt de andere lasthebber als enige bevoegd (desgevallend voor die periode). Als beide lasthebbers of de langstlevende van hen zich in voormelde situaties bevinden, eindigt de lastgeving voor het verstrijken van deze termijn van 15 jaar.

Bevoegdheden van de lasthebber

18. De heer C, mevrouw B en mevrouw A willen hun ouders de bevoegdheid geven om in hun naam en voor hun rekening alle daden van beheer en alle daden van beschikking te stellen met betrekking tot de geschonken beleggingsportefeuille en alles wat hiervoor in de plaats komt door zaakvervanging en (weder)belegging, alsook met betrekking tot alle toekomstige interesten, vruchten en opbrengsten van deze portefeuille en/of wat daarvoor in de plaats komt. Het is hierbij de bedoeling dat de lasthebbers elk afzonderlijk kunnen optreden.

19. De lastgevingsovereenkomst zou in het kader van deze algemene volmacht tot beheer en beschikking een aantal niet-limitatief opgesomde handelingen weergeven en zou ook een bijzondere volmacht inzake het beleggingsprofiel bevatten, die de lasthebbers onder meer machtigt om het beleggingsprofiel van de portefeuille te bepalen en te wijzigen en om een overeenkomst van beleggingsadvies, een overeenkomst van discretionair vermogensbeheer en een beleggingsverzekering af te sluiten.

20. De lasthebbers zouden tevens bevoegd zijn om uit de portefeuille uitkeringen te doen aan de lastgevers. De uitgekeerde bedragen vallen niet meer onder de beheersvolmacht. Met deze clausule willen de aanvragers onder meer bereiken dat de lastgevers de hoger vermelde rentelast (zie supra, nrs. 8-9) kunnen voldoen met het geschonken vermogen, zodat zij hun overige persoonlijke vermogen hier niet voor moeten aanspreken.

Rekening- en verantwoordingsplicht

21. De lastgevingsovereenkomst zou uitdrukkelijk bepalen dat de lasthebbers gehouden zijn rekenschap te geven aan de lastgevers van de uitvoering van hun mandaat. Dit wil zeggen dat zij hen moeten informeren over de wijze waarop zij hun mandaat hebben uitgeoefend. Zij dienen zich hiervoor zorgvuldig te documenteren. Telkens zij dat wensen, kunnen de lastgevers hen om inlichtingen verzoeken.

22. De aanvragers zouden deze rekening- en verantwoordingsplicht concreet vorm geven door te bepalen dat er jaarlijks een bijeenkomst moet plaatsvinden waarbij de lasthebbers rekenschap en verantwoording afleggen over hun beheer tijdens het voorbije kalenderjaar. De lasthebbers dienen hierbij een verslag voor te leggen – gestaafd met verantwoordingsstukken – met een oplijsting van de gemaakte beslissingen, een overzicht van de samenstelling van de portefeuille en een historiek inzake zaakvervanging en (weder)belegging.

Teruggaveplicht

23. De lastgevingsovereenkomst zou tevens benadrukken dat de lastgever op het einde van het mandaat van de laatste in functie zijnde lasthebber alles moet ontvangen wat de lasthebbers gedurende en in het raam van de uitoefening van hun mandaat onder zich hadden en wat zij in het raam van hun mandaat hebben ontvangen. De teruggaveplicht geldt zowel voor de verwachte als de onverwachte inkomsten en dient in beginsel in natura te worden voldaan. In geval van zaakvervanging, heeft zij betrekking op de in de plaats gekomen vermogensbestanddelen. Ook de documenten die de lasthebbers ingevolge het mandaat onder zich hebben, komen bij de beëindiging toe aan de lastgever. De laatste in functie zijnde lasthebber wordt geschrapt als volmachthouder op de rekening.

Aansprakelijkheid

24. Wanneer uit de door de lasthebbers verstrekte informatie omtrent de door hen gestelde beheers- en beschikkingsdaden blijkt dat zij hun mandaat gebrekkig hebben uitgevoerd, kunnen de lasthebbers hiervoor aansprakelijk worden gesteld. De lasthebbers kunnen zich niet exonereren voor een opzettelijke fout, noch voor bedrog. De aanvragers zouden deze principes uitdrukkelijk in de lastgevingsovereenkomst opnemen.

25. De overeenkomst zou tevens bepalen dat de lasthebbers jegens de lastgever aansprakelijk zijn voor schade, ontstaan doordat zij in de zorg van een goede lasthebber zijn tekort geschoten, tenzij deze tekortkoming hen niet kan worden toegerekend. Zij zijn niet aansprakelijk voor vermindering van de waarde van het onder beheer gestelde vermogen, indien dit het gevolg is van risico’s inherent aan de financiële markten, tenzij deze waardevermindering is veroorzaakt door een hen toerekenbare tekortkoming.

Modaliteiten

26. De lastgevers zouden uiteraard te allen tijde samen titularis blijven van de onverdeelde rekeningen waarop de beleggingsportefeuille wordt aangehouden. Zij zouden bijgevolg te allen tijde recht hebben op inzage in alle bankafschriften en portefeuilleoverzichten. De lasthebbers zouden op deze rekeningen een volmacht hebben.

27. De lastgevers wensen dat de beheersvolmacht aan de lasthebbers exclusief en onherroepelijk is. Dit wil zeggen dat zij het beheer van de beleggingsportefeuille uitsluitend aan hen willen overlaten en zich er dus toe verbinden zelf geen handelingen met betrekking tot deze portefeuille te stellen en de lastgeving niet te herroepen. De bedoeling van de lastgevers is immers continuïteit: zij willen het beheer van de portefeuille op dezelfde manier laten verlopen zoals voorheen en dit gedurende 15 jaar. Daarna wensen zij zelf het beheer over deze portefeuille te verkrijgen, om al dan niet te kunnen investeren. Dit betekent dat het volstaat dat enkel hun ouders dit beheer waarnemen gedurende deze 15 jaar, in wier oordeel de lastgevers het volste vertrouwen hebben.

Zaakvervanging

28. Alle modaliteiten, voorwaarden en lasten van de beheersvolmacht zouden tevens betrekking hebben op de goederen die bij wijze van zaakvervanging of (weder)belegging in de plaats komen van de beleggingsportefeuille.

III.1 Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF

29. Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF bepaalt dat alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft verricht onder de opschortende voorwaarde of termijn die wordt vervuld ingevolge het overlijden van de schenker, met het oog op de heffing van het successierecht als legaten worden beschouwd.

30. De aanvragers wensen de beleggingsportefeuille onmiddellijk en definitief in volle eigendom over te dragen. De schenking zal niet gekoppeld worden aan enige opschortende voorwaarde of termijn die wordt vervuld ingevolge het overlijden van de schenkers of van één van hen.

31. Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF kan naar de mening van de aanvragers dan ook niet worden toegepast op de voorgenomen verrichtingen. De aanvragers verzoeken dit te bevestigen.

III.2 Artikel 3.17.0.0.2 VCF

32. Om de algemene antimisbruikbepaling zoals vervat in artikel 3.17.0.0.2 VCF te kunnen toepassen, moet de Vlaamse Belastingdienst enerzijds aantonen dat de belastingplichtige een rechtshandeling of een geheel van rechtshandelingen dat eenzelfde verrichting tot stand brengt, heeft gekozen die in strijd is met de doelstelling van een fiscale bepaling (objectief element) en anderzijds dat het doorslaggevende, zo niet exclusieve, motief erin bestaat belasting te ontwijken (subjectief element).

33. In casu kan artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF ook in combinatie met de algemene antimisbruikbepaling in artikel 3.17.0.0.2 VCF niet worden toegepast, omdat 1) de voorgenomen verrichtingen de doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF niet frustreren en 2) de motieven om de verrichtingen te stellen niet-fiscaal van aard zijn.

III.2.1 De doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF is niet gefrustreerd

a) De doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF

34. In de memorie van toelichting bij het Vlaams Decreet van 24 december 2004 leest men het volgende over de doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF (het toenmalige artikel 4, 3° W.Succ.): “Het verschil met de tarieven van de successierechten voor verervingen tussen dezelfde personen is enorm. Dit kan betrokkenen ertoe aanzetten om nog tijdens het leven, op een fiscaal voordelige manier, de roerende goederen aan de toekomstige erfgenamen of legatarissen over te dragen. Er blijkt echter een gemakkelijke manier te bestaan om enerzijds het voordeel van het verlaagde Vlaamse tarief voor de schenkingen te genieten, maar toch de overdracht van de goederen uit te stellen tot op het ogenblik van het overlijden. Een schenking van roerende goederen onder de opschortende voorwaarde van het overlijden, geeft immers bij registratie van de akte slechts aanleiding tot de heffing van het algemeen vast recht van 25 euro, overeenkomstig de principes van artikel 16 van het wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten. Slechts op het ogenblik van het overlijden zal het evenredige recht, met toerekening van het reeds geheven algemeen vast recht, opeisbaar worden. En dat was eigenlijk niet de bedoeling die de decreetgever zich met de invoering van de bijzonder verlaagde tarieven had vooropgesteld. Een schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde van het overlijden, heeft burgerrechtelijk quasi dezelfde gevolgen als een legaat. Fiscaalrechtelijk worden ze echter sedert 1 januari 2004 aan een sterk verschillend tarief onderworpen. De Vlaamse Regering vindt het dan ook volkomen logisch dat een schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde van het overlijden van de schenker, fiscaalrechtelijk gelijk wordt gesteld met een legaat. Zo voorkomt men een ongelijke behandeling ten opzichte van die erflater die een legaat van roerende goederen vermaakt, dat, per definitie, slechts uitwerking krijgt op het ogenblik van zijn overlijden.”

35. Uit deze overwegingen blijkt dat het de bedoeling was van de decreetgever om schenkingen die burgerrechtelijk (quasi) dezelfde gevolgen hebben als een legaat ook op fiscaal vlak als een legaat te behandelen, om een ongelijke behandeling ten opzichte van de erflater van een legaat te voorkomen. De decreetgever wilde met andere woorden verhinderen dat de bij het Vlaams Decreet van 19 december 2003 ingevoerde verlaagde en vlakke tarieven in de schenkbelasting (i.e. 3% of 7%) gecombineerd worden met het uitstel van overdracht van het geschonken goed tot het overlijden van de schenker. Men mag niet fiscaal voordelig schenken en tegelijk eigenaar blijven van het geschonken vermogen.

36. In zijn arrest van 1 december 2020 – dat leidde tot de vernietiging van de voorafgaande beslissing nr. 16046 van 14 november 2016 – heeft het hof van beroep te Gent benadrukt dat het in het kader van de toepassing van de algemene antimisbruikbepaling aan de Vlaamse Belastingdienst is om aan te tonen dat een welbepaalde verrichting ingaat tegen de doelstellingen van een fiscale bepaling (die bijgevolg duidelijk moeten worden geformuleerd). Dit is essentieel voor een correcte toepassing van het systeem van bewijs en tegenbewijs. In de context van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF wordt dit bewijs niet geleverd door te poneren dat de rechtsgevolgen van de vooropgestelde constructie identiek zijn aan deze van schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker, aldus het hof van beroep te Gent in voormeld arrest.

b) Geen uitstel van overdracht noch voorbehoud van controle

37. De schenkers zouden de beleggingsportefeuille onmiddellijk en integraal overdragen aan de begiftigden, die er vervolgens vrij over mogen beschikken. De overdracht van het goed wordt niet uitgesteld en de schenking zou ook geen enkel voorbehoud bevatten dat een gelijkaardig effect beoogt. De voormelde doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF is bijgevolg niet gefrustreerd. Er is daarom geen reden om de overdracht aan de erfbelasting te onderwerpen (onder voorbehoud van de eventuele toepassing van artikel 2.7.1.0.5 VCF).

38. Dat de begiftigden de bedoeling hebben om na de eigendomsoverdracht een beheersvolmacht aan de schenkers te verlenen voor een periode van 15 jaar, verandert niets aan bovenstaande analyse. Deze keuze is inherent aan hun beschikkingsvrijheid als eigenaar. Ingevolge de schenking zullen de begiftigden beschikken over de volle eigendom van de beleggingsportefeuille. Dit betekent dat zij eender welke beslissing over deze portefeuille zullen mogen nemen (zolang zij hierbij de uitsluitingsclausule respecteren). Een van de aspecten van deze beslissingsvrijheid is dat de begiftigden het recht hebben om een andere persoon te mandateren voor het verdere beheer van de portefeuille, omdat zij deze persoon daarvoor beter geschikt achten. Dit kan een externe vermogensbeheerder zijn, een vriend, een familielid of – zoals in casu – de schenkers zelf.

39. Ook is er geen eenheid van opzet aanwezig tussen enerzijds de schenking en anderzijds de beheersvolmacht, zodat er niet overtuigend geargumenteerd kan worden dat dit geheel aan rechtshandelingen tot doel heeft de rechtstreekse toepassing alsmede de doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF te ontwijken.

Beide handelingen staan volledig los van elkaar en er wordt bij geen van beide handelingen, verwezen naar of zelfs een verband gelegd met de andere handeling. De kinderen krijgen een portefeuille door middel van een bankoverschrijving, waarbij de ouders een animus donandi hebben. De kinderen ontvangen deze portefeuille in volle eigendom en vrij van enige beperking (met uitzondering van de uitsluitingsclausule). Zodra zij deze portefeuille ontvangen hebben en deze in volle eigendom op hun naam wordt aangehouden, geven zij uit volstrekt eigen beweging volmacht aan hun ouders, wiens oordeel zij vertrouwen, om deze portefeuille te beheren.

Bij de eerste handeling schenken de ouders vrij een portefeuille aan hun kinderen. In een tweede handeling geven de kinderen, eigenaars van de portefeuille, een volmacht aan de ouders. Beiden handelingen hebben dezelfde partijen, maar de initiatie ervan gebeurt wel door verschillende partijen. De ouders hebben de macht over de schenking. De begiftigden kunnen dit niet initiëren, zij kunnen enkel aanvaarden wat hen wordt aangeboden onder de voorwaarden die de schenkers bepalen. Vervolgens gaan de begiftigden over tot het geven van een volmacht aan personen die zij vertrouwen, om deze portefeuille te beheren. Zij kunnen er tevens voor kiezen om zelf het beheer te doen of om deze volmacht aan een derde geven, aangezien zij over deze vrijheid beschikken. De lastgevers hebben hier immers de macht, in die zin dat zij alle voorwaarden van de volmacht kunnen bepalen, die de lasthebbers slechts kunnen aanvaarden. Van enige eenheid van opzet kan derhalve geen sprake zijn.

c) Duur van de beheersvolmacht wordt niet verbonden aan het leven van de schenkers

40. Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF beoogt schenkingen onder de opschortende voorwaarde of termijn van het overlijden van de schenker. Schenkingen die burgerrechtelijk dezelfde gevolgen hebben als een schenking onder de opschortende voorwaarde of termijn van het overlijden van de schenker worden geviseerd via de antimisbruikbepaling. De doelstelling van deze bepaling, zoals uiteengezet in titel a) van dit onderdeel, is duidelijk: een schenking met uitstel van eigendomsoverdracht tot het overlijden van de schenker, als een legaat belasten.

41. De beheersvolmacht die de begiftigden aan hun ouders wensen toe te kennen, zal echter niet verbonden worden aan het leven van de schenkers of de langstlevende van hen. De volmacht wordt toegekend voor een periode van 15 jaar. Deze periode overschrijdt de levensverwachting van de lasthebbers niet, rekening houdende met hun huidige leeftijd.

42. In de Voorafgaande beslissing nr. 18027 van 5 september 2018 heeft de Vlaamse Belastingdienst zelf, in het kader van een schenking van aandelen van een maatschap met een bepaalde duur die, behoudens verlenging zou verstrijken op 31 december 2030, besloten dat de duur van de maatschap niet gebonden is aan het overlijden van de schenkers, zodat artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF niet kan worden toegepast.

Indien de Vlaamse Belastingdienst van mening zou zijn dat er een eenheid van opzet aanwezig is tussen de schenking en de beheersvolmacht, hetgeen niet het geval is, zoals duidelijk blijkt uit punt a) en punt b), dient ook in casu deze visie gevolgd te worden.

d) Onderscheid tussen eigendom en beheer

43. De zeggenschap van een schenker op grond van een beheersvolmacht is fundamenteel verschillend van de zeggenschap van een nog in leven zijnde testator die een legaat heeft vermaakt (ten aanzien van wie de decreetgever een ongelijke behandeling wil voorkomen, zie supra, nrs. 34-35), zodat de doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF met een beheersvolmacht niet geschonden kan worden, zelfs al zou de duur ervan aan het leven van de schenkers verbonden zijn, hetgeen de aanvragers zelfs niet beogen.

44. Het gaat om een verschil in hoedanigheden: de eerste is slechts een lasthebber, de tweede is eigenaar. De begiftigden geven alleen maar een volmacht aan de schenkers om in hun naam en voor hun rekening daden van beheer en van beschikking te stellen met betrekking tot een bepaald goed. De schenkers treden bijgevolg enkel op als vertegenwoordigers van de begiftigden en niet als eigenaars. Hun bevoegdheid is fiduciair: zij moeten deze uitoefenen in het belang van de begiftigden, hun lastgevers. Om dit te waarborgen, zijn zij op grond van artikel 1993 van het oud Burgerlijk Wetboek gehouden tot rekenschap en verantwoording en tot teruggave van de door hen beheerde goederen op het einde van hun mandaat, op straffe van aansprakelijkheid. Zoals hoger toegelicht (zie supra, nrs. 21-25) zullen deze principes uitdrukkelijk worden vermeld in de lastgevingsovereenkomst die de aanvragers wensen aan te gaan. De zeggenschap van de schenkers over de geschonken beleggingsportefeuille zal bijgevolg per definitie beperkt zijn. Hun rol als lasthebbers verhindert hen om zoals een eigenaar te beslissen over het vermogen dat onder hun hoede staat. Het zijn de begiftigden die te allen tijde eigenaars zijn en blijven.

45. Dit is overigens de reden waarom ook een beheersvolmacht die een begiftigde aan de schenker verleent op basis van een clausule in de schenkingsakte niet resulteert in een uitstel van de eigendomsoverdracht en daar dus niet fiscaal mee mag worden gelijkgesteld. Een dergelijke clausule maakt ook geen schending van het principe van de onherroepelijkheid van de schenking uit (J. BAEL, “Het principe van de onherroepelijkheid van de schenking: een hinderpaal bij de familiale vermogensplanning?”, T.Not. 2012, afl. 7-8, (384) 438; R. BARBAIX, Het contractuele statuut van de schenking, Antwerpen, Intersentia, 2008, 508; A. NIJS, A. VAN ZANTBEEK en A. VERBEKE, “Schenken met behoud van bezit”, TEP 2005, afl. 1, (10) 42. Zie ook: Antwerpen 7 mei 2012, TBBR 2013, 376). Dit principe verbiedt de schenker om zich in de schenking een middel voor te behouden om eenzijdig op de schenking te kunnen terugkomen. De beheersvolmacht geeft hem die mogelijkheid niet, net omdat de schenker slechts de bevoegdheid van een lasthebber krijgt en niet die van een eigenaar. Hij kan het geschonken vermogen hierdoor niet naar zichzelf laten terugkeren.

46. Dit onderscheid tussen eigendom en beheer zal ook tot uiting komen bij de bancaire verwerking van de beheersvolmacht. De schenkers zullen geen co-titularissen worden van de rekeningen waarop de beleggingsportefeuille wordt aangehouden, maar enkel volmachtdragers. De rekeningen zullen uitsluitend op naam van de begiftigden staan.

e) Algemeen rechtsbeginsel van rechtszekerheid

47. Er kan worden verwezen naar verschillende voorafgaande beslissingen van de Vlaamse Belastingdienst, die zich geregeld over de toepassing van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF op grond van de algemene antimisbruikbepaling uitspreekt (zie bv. Voorafg. Besl. nr. 18011 van 5 maart 2018; Voorafg. Besl. nr. 18012 van 19 maart 2018; Voorafg. Besl. nr. 18017 van 16 april 2018; Voorafg. Besl. nr. 18020 van 28 mei 2018; Voorafg. Besl. nr. 18022 van 11 juni 2018; Voorafg. Besl. nr. 18026 van 25 juli 2018; Voorafg. Besl. nr. 18027 van 5 september 2018; Voorafg. Besl. nr. 18033 van 5 september 2018; Voorafg. Besl. nr. 18038 van 5 september 2018; Voorafg. Besl. nr. 18046 van 10 december 2018; Voorafg. Besl. nr. 18047 van 26 november 2018; Voorafg. Besl. nr. 18055 van 18 februari 2019; Voorafg. Besl. nr. 19031 van 19 augustus 2019; Voorafg. Besl. nr. 19055 van 25 november 2019; Voorafg. Besl. nr. 20007 van 27 april 2020). Deze gevallen hebben betrekking op de schenking van aandelen van een maatschap waarin de schenker is aangesteld als zaakvoerder. Het gaat dus om situaties waarbij er in de schenking zelf een bepaalde mate van controle door de schenker vervat zit, net zoals ook een opschortende voorwaarde of termijn in de zin van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF deel uitmaakt van de schenking. Op basis van de concrete omstandigheden gaat de Vlaamse Belastingdienst telkens na hoe ver dit controlevoorbehoud van de schenker precies reikt.

48. Wanneer dit volgens de Vlaamse Belastingdienst te verregaand is, wordt toepassing gemaakt van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF op grond van de algemene antimisbruikbepaling. Zo oordeelde de Vlaamse Belastingdienst in de voorafgaande beslissing nr. 19055 van 25 november 2019 dat “de mate van controlevoorbehoud door de heer X van die aard is, dat toepassing wordt gemaakt van art. 3.17.0.0.2 VCF wegens ontwijking van art. 2.7.1.0.3, 3° VCF”.

49. De toetssteen van het controlevoorbehoud komt ook in talrijke andere beslissingen uitdrukkelijk naar voren, maar dan om de toepassing van de antimisbruikbepaling uit te sluiten. In de voorafgaande beslissing nr. 18022 van 11 juni 2018 aanvaardt de Vlaamse Belastingdienst “dat de mate van controlevoorbehoud van die aard is dat geen toepassing wordt gemaakt van art. 3.17.0.0.2 VCF wegens ontwijking van art. 2.7.1.0.3, 3° VCF”. Of nog: “Ingevolge deze aanpassing, waarmee aanvrager beoogt het niveau van het controlevoorbehoud over de burgerlijke maatschap (en dus over de geschonken goederen) terug te schroeven, en mede gelet op de concrete omstandigheden van dit dossier, wordt aanvaard dat de mate van controlevoorbehoud voor de schenkers van die aard is, dat geen toepassing wordt gemaakt van art. 3.17.0.0.2 VCF wegens ontwijking van art. 2.7.1.0.3, 3° VCF.” (Voorafg. Besl. nr. 18033 van 5 september 2018; zie ook, in dezelfde zin: Voorafg. Besl. nr. 18038 van 5 september 2018)

50. De essentie in deze beslissingen is telkens dezelfde: als de schenkers “zich niet exclusief de beschikkingsbevoegdheid voorbehouden over de geschonken goederen, is artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF niet van toepassing, noch rechtstreeks, noch op basis van artikel 3.17.0.0.2 VCF” (zie bv. Voorafg. Besl. nr. 18046 van 10 december 2018; Voorafg. Besl. nr. 20005 van 19 maart 2020).

51. Het mag duidelijk zijn dat het geval dat de aanvragers voorleggen onder deze laatste hypothese ressorteert. Met uitzondering van de uitsluitingsclausule, bevat de schenking die zij beogen geen enkele modaliteit die de beschikkingsvrijheid van de begiftigden inperkt en die de schenkers zeggenschap geeft over het geschonken vermogen. Van enig controlevoorbehoud of uitstel van overdracht is geen sprake. De begiftigden verlenen hen vrijwillig een beheersvolmacht. De schenkers verkrijgen hierdoor controle over het geschonken goed, maar hebben zich deze niet voorbehouden, zodat men hun schenking bezwaarlijk kan assimileren met een schenking onder de opschortende voorwaarde of termijn van het overlijden van de schenkers of met een legaat.

52. Waar derhalve schenkingen van aandelen van een maatschap, die toch steeds een zeker controlebehoud impliceren, door de Vlaamse Belastingdienst worden gesloten buiten het toepassingsgebied van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF, rechtstreeks en op basis van artikel 3.17.0.0.2 VCF, met de argumentatie dat de schenkers “zich niet exclusief de beschikkingsbevoegdheid voorbehouden over de geschonken goederen”, kan men er met zekerheid van uitgaan dat de schenking zonder enig voorbehoud van beschikkingsbevoegdheid deze bepalingen niet schendt. Het tegendeel beweren zou een schending zijn van het rechtsbeginsel van rechtszekerheid.

f) Gelijkheidsbeginsel

53. De begiftigden zullen de geschonken beleggingsportefeuille in volle eigendom verkrijgen, zonder enige beheers- of beschikkingsbeperking, met uitzondering van de uitsluitingsclausule. Zij zijn derhalve volkomen vrij om te kiezen wat zij doen met deze portefeuille en hoe zij deze wensen te beheren. De begiftigden hebben bijgevolg het recht om een andere persoon te mandateren voor het verdere beheer van de portefeuille, omdat zij deze persoon daarvoor beter geschikt achten. Dit kan een externe vermogensbeheerder zijn, maar ook familie – zoals in casu – de schenkers zelf.

54. In veel gevallen is een mandaat aan de schenkers immers ook de meest logische keuze: hij of zij heeft per definitie ervaring met het beheer van het geschonken goed. Als dit beheer steeds adequaat is verlopen, zoals in de situatie van de aanvragers, is het begrijpelijk dat de begiftigden van deze expertise willen profiteren. Deze keuze voor de schenkers als lasthebbers mag uiteraard niet fiscaal worden ‘afgestraft’. De toekenning van een beheersvolmacht aan de schenkers mag niet betekenen dat het geschonken vermogen plots toch aan erfbelasting onderworpen zou zijn, daar waar een beheersvolmacht aan een derde dit gevolg niet zou hebben. Dit zou een ongelijke (want ongunstigere) behandeling van de begiftigden impliceren ten opzichte van de begiftigden die een andere persoon dan de schenkers mandateren voor het beheer van hun schenking, of de begiftigden die iets helemaal anders met het geschonken vermogen ondernemen. Dergelijke ongelijkheid zou bijgevolg een ongeoorloofde schending van het gelijkheidsbeginsel betreffen.

g) Besluit

55. De verrichtingen die de aanvragers beogen zijn geen verrichtingen die de decreetgever met artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF viseert. Zij brengen immers niet (quasi) dezelfde gevolgen teweeg als een legaat, omdat er geen uitstel van de overdracht van het geschonken goed plaatsvindt en de duur van de zelf toegekende beheersvolmacht niet verbonden is aan het leven van de schenkers. Door de eerste verrichting (de schenking) dragen de schenkers de eigendom van de beleggingsportefeuille onmiddellijk over aan de begiftigden. De schenking bevat op dat vlak geen enkel voorbehoud. Na de tweede verrichting (de beheersvolmacht), die volstrekt op eigen initiatief van de begiftigden gebeurt, blijft de eigendom in diens handen; de beheersvolmacht leidt immers niet tot een overdracht van hun eigendomsrechten over het geschonken goed. Zij maakt het de schenkers evenmin mogelijk om zoals een eigenaar over dit goed te beslissen, aangezien zij slechts lasthebbers zijn, met alle verplichtingen en aansprakelijkheid van dien. De duur van de beheersvolmacht is een bepaalde duur van 15 jaar en is geenszins verbonden aan het leven van de schenkers.

III.2.2 De verrichtingen zijn ingegeven door andere dan fiscale motieven

56. Zelfs indien de Vlaamse Belastingdienst van mening zou zijn dat de doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF toch onrechtstreeks gefrustreerd is, hetgeen niet het geval is, wijzen aanvragers erop dat artikel 3.17.0.0.2 VCF enkel kan worden toegepast indien de verrichtingen enkel het ontwijken van erfbelasting tot doel hebben.

57. Aanvragers wijzen erop dat het geheel van verrichtingen is ingegeven door andere dan fiscale motieven en verwijzen hiervoor naar hetgeen reeds werd vermeld in de aanvraag (zie supra, nrs. 15 en 27), hierna kort weergegeven.

58. De schenkers overwegen om hun kinderen te begiftigen en verkiezen dit door middel van een schenking te doen en niet via testament, opdat hun kinderen onmiddellijk over de beleggingsportefeuille kunnen beschikken en meer zekerheid hebben dan op grond van een beloofd legaat. De begiftigden beschouwen de beleggingsportefeuille als een spaarinkomen op lange termijn en wensen deze dan ook zoveel en zo lang mogelijk te laten renderen. Vanuit deze doelstellingen van continuïteit en rendabiliteit verkiezen zij dan ook dat het beheer van de portefeuille op dezelfde manier wordt verdergezet zoals voorheen, namelijk door de schenkers. Om dit mogelijk te maken, hebben zij de intentie om een exclusieve en onherroepelijke beheersvolmacht aan de schenkers te verlenen.

III.3 Samengevat

59. Aanvragers verzoeken u om te willen bevestigen:

• dat bij het overlijden van de heer X, diens aandeel in de schenking van de beleggingsportefeuille aan de heer C, mevrouw B en mevrouw A niet beschouwd zal worden als een legaat in de zin van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF;
• dat bij het overlijden van mevrouw Y, haar aandeel in de schenking van de beleggingsportefeuille aan de heer C, mevrouw B en mevrouw A niet beschouwd zal worden als een legaat in de zin van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF;
• dat de doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF, niet gefrustreerd wordt door de voorgenomen verrichtingen, elk afzonderlijk of in het geheel;
• dat de voorgenomen verrichtingen, elk afzonderlijk of in het geheel, door andere motieven worden verantwoord dan het ontwijken van erfbelasting;
• dat artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF, in combinatie met de algemene antimisbruikbepaling zoals vervat in artikel 3.17.0.0.2 VCF, niet kan worden toegepast op de voorgenomen verrichtingen, elk afzonderlijk of in het geheel.

60. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing:
61. Onder voorafgaande beslissing wordt verstaan de juridische handeling waarbij de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie overeenkomstig de bepalingen die van kracht zijn, vaststelt hoe de bepaling van de VCF wordt toegepast op een bijzondere situatie of verrichting, die op fiscaal vlak nog geen uitwerking heeft gehad. De Vlaamse Belastingdienst doet bijgevolg geen uitspraak over de rechtsgeldigheid van overeenkomsten op burgerrechtelijk vlak.
62. Volgende artikelen uit de VCF worden onderzocht, zoals in de aanvraag vermeld:

- Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF dat luidt als volgt:

Worden met het oog op de heffing van het successierecht als legaten beschouwd :

1° …

2° …

3° alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

Het eerste lid, 3°, is niet van toepassing bij de realisatie van een beding van terugval die de erflater heeft bedongen in het voordeel van een derde voor een vruchtgebruik dat de erflater zich heeft voorbehouden.

- Artikel 3.17.0.0.2 VCF dat luidt als volgt:

Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt:

1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;

2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

63. Voorgenomen verrichtingen

De heer X en mevrouw Y wensen gezamenlijk een beleggingsportefeuille, aangehouden bij een Belgische financiële instelling, via een onrechtstreekse schenking (namelijk door middel van een bankgift) in volle eigendom en onder bepaalde modaliteiten te schenken aan hun kinderen, mevrouw A, mevrouw B en de heer C, in onverdeeldheid en aan ieder van hen voor een gelijk deel. Daaropvolgend zullen de kinderen een beheersvolmacht aan hun ouders verlenen om de beleggingsportefeuille in kwestie verder te beheren.

64. Beoordeling

1. Onderzoek van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF

Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF treft schenkingen van roerende goederen die door de erflater zijn gedaan onder een opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt door het overlijden van de schenker.

Schenkingen die onder de toepassing vallen van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF worden fiscaal gezien beschouwd als een legaat en belast met erfbelasting in hoofde van de begiftigde.

Aangezien de schenking in casu niet zal worden gekoppeld worden aan enige opschortende modaliteit die wordt vervuld ingevolge het overlijden van één van de schenkers, vindt artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF geen rechtstreekse toepassing op de voorgenomen verrichting.

2. Onderzoek van artikel 3.17.0.0.2 VCF (de antimisbruikbepaling)

Elk contract dat is gesloten vanaf 1 juni 2012 kan afgetoetst worden aan de algemene antimisbruikbepaling, thans vervat in art. 3.17.0.0.2 VCF. Het contract maakt geen fiscaal misbruik uit indien er ook niet-fiscale motieven aan ten grondslag liggen. Herkwalificatie is mogelijk indien de belastingplichtige niet kan aantonen dat de geviseerde verrichting(en) ook niet-fiscale doelstellingen hebben, en dat deze niet-fiscale doelstellingen voldoende opwegen tegen de fiscale motieven.

Gelet op de concrete feitenconstellatie is het besluitvormingsorgaan van oordeel dat de voorgenomen verrichtingen, namelijk de onrechtstreekse schenking via bankgift van een beleggingsportefeuille door de ouders aan hun kinderen, gevolgd door een beheersvolmacht over deze portefeuille geen fiscaal misbruik uitmaken in de zin van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

65. Deze beslissing heeft alleen betrekking op erfbelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen.