1. De aanvraag strekt er toe bevestiging te krijgen dat:

a. de voorgenomen verrichtingen buiten de toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF alsook buiten de algemene anti-misbruikbepaling inzake erfbelasting vallen;

b. de beide wederzijdse schenkingen overeenkomstig artikel 2.8.4.1.2 VCF onderworpen worden aan één evenredige schenkbelasting geheven op de schenking die tot de hoogste schenkbelasting aanleiding geeft;

c. hetzelfde moet worden geoordeeld ongeacht of de schenkingen binnen of buiten huwelijkscontract worden gedaan;

d. de wederzijdse schenkingen van de overdeelde helft in hetzelfde onroerend goed niet gekwalificeerd wordt als ruil.

2. De aanvraag wordt ingediend door Notariskantoor A, namens:

De heer X, en zijn echtgenote, Mevrouw Y.

3. De echtgenoten X-Y zijn gehuwd onder het stelsel van zuivere scheiding van goederen, ingevolge huwelijkscontract verleden in het jaar 1975.

4. Voormeld huwelijkscontract werd gewijzigd door toevoeging van een intern gemeenschappelijk vermogen, blijkens akte verleden in het jaar 2015.

5. De heer X en mevrouw Y hebben geen kinderen.

6. In 2006 hebben de echtgenoten X-Y ingevolge aankoopakte een appartement en kelder verkregen, elk voor de onverdeelde helft in volle eigendom.

Er werd niet voor het toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen aangekocht.

7. In de aankoopakte werd tevens een beding van aanwas in volle eigendom opgenomen luidende als volgt:

“De kopers komen overeen dat, bij het overlijden van de eerststervende onder hen en zonder terugwerkende kracht de volle eigendom van het deel van de eerststervende in het goed zal aanwassen bij het deel van de overlevende. Aldus staat elk van de kopers de volle eigendom van zijn deel af aan de andere onder de opschortende voorwaarde van zijn vooroverlijden; als tegenprestatie voor deze afstand verkrijgt de overdrager een kans om de volle eigendom van het deel van de andere te verkrijgen, indien hij het langst leeft.

Deze overeenkomst is wederkerig toegestaan en aanvaard ten bezwarende titel, als kanscontract, onder de hierna volgende voorwaarden:

1) Beide partijen schatten voor zichzelf de kans om te overleven gelijk.

2) Deze overeenkomst is afgesloten voor twee jaar te rekenen vanaf heden. Ze wordt nadien automatisch verlengd met opeenvolgende periodes van twee jaar, tenzij één de kopers zijn wil te kennen geeft om ze te beëindigen, per aangetekende brief verstuurd minstens drie maanden vóór het einde van de lopende tweejarige periode. In dit geval kan elke koper op zijn kosten, het einde van de overeenkomst laten vaststellen bij authentieke akte. Hiertoe geven de kopers elkaar onherroepelijk volmacht met machtiging voor de notaris om de akte te verlijden op voorlegging van het bewijs van het versturen van de aangetekende brief.

Partijen kunnen op elk ogenblik gezamenlijk deze overeenkomst wijzigen of het einde van deze overeenkomst laten vaststellen bij notariële akte.

3) De aanwas heeft eveneens betrekking op alle eventuele bouwwerken, verbouwingen of veranderingen die op of aan het goed zouden uitgevoerd worden.

4) De langstlevende in wiens voordeel de aanwas tot stand komt zal aan de erfgenamen van de eerststervende geen enkele vergoeding verschuldigd zijn uit hoofde van deze overeenkomst, gezien het hier om een kanscontract gaat. Het bezwarend karakter van deze overeenkomst wordt onderstreept door het oogmerk van elke deelgenoot om te worden beschermd voor het geval hij de langstlevende ze zijn.

5) Er wordt bedongen dat de langstlevende van beide kopers alle financieringen verder dient te betalen.

6) Zolang deze overeenkomst van kracht blijft kunnen zij het goed niet vervreemden, noch ten bezwarende titel noch om niet, de verdeling of veiling ervan niet vragen het goed niet hypothekeren en er geen enkel erfdienstbaarheid op toestaan, tenzij met wederzijds akkoord.

Tevens hebben de kopers, zolang deze overeenkomst van kracht blijft tussen hen, het gezamenlijk genot van het goed op last gezamenlijk de lasten ervan te dragen.

7) De kopers verklaren te weten dat, op basis van de huidige stelling van de administratie van de registratie en onder voorbehoud van latere wijzigingen van de wetten en/of gebruiken in fiscale aangelegenheden, de langstlevende gehouden is binnen de vier maanden na het overlijden van de eerststervende, een verklaring neer te leggen op het bevoegde registratiekantoor en de registratierechten te betalen op de waarde van de volle eigendom van de onverdeelde rechten van de eerststervende in het goed.”.

8. Teneinde zichzelf te beschermen bij overlijden van één van hen, wensen zij hun onverdeelde helft in deze onroerende goederen onderling aan elkaar te schenken.

9. Wat betreft de frustratie van artikel 2.7.1.0.4 VCF en de toepassing van de anti-misbruik bepaling:

Een wederzijdse schenking van eigen onroerende goederen tussen echtgenoten wordt op heden niet beschouwd als fiscaal misbruik, dus deze rechtshandeling is ons inziens mogelijk naar analogie van de wederzijdse schenking tussen echtgenoten van roerende goederen.

10. Wat betreft de schenking in of buiten huwelijkscontract:

Het feit dat de wederzijdse schenking in één notariële akte verwoord wordt, is geen probleem. Artikel 1097 BW dat een onderlinge en wederkerige schenking tussen echtgenoten verbiedt bij één en dezelfde akte, is niet van toepassing op schenking onder levenden via een huwelijkscontract. Een schenking van tegenwoordige goederen via huwelijkscontract kan artikel 2.7.1.0.4. VCF niet frustreren, omdat een schenking via huwelijkscontract uitdrukkelijk uitgesloten wordt uit het toepassingsgebied van dit artikel. Om prudentiële redenen zou er ook een conventioneel beding van terugkeer bij vooroverlijden van de begiftigde opgenomen worden. Dit beding laat onder meer toe om daaropvolgende schenkingen, die overwogen worden naar neven en nichten en goede doelen, eventueel nadien nog te herzien bij een eerste overlijden, mochten hiervoor redenen naar boven komen. Het karakter van een schenking bij huwelijkscontract gaat evenwel niet verloren door de toevoeging van een conventioneel beding van terugkeer bij vooroverlijden van de begiftigde. Dit is immers een ontbindende voorwaarde van de schenking.

11. Wat betreft de heffing van één evenredige schenkbelasting op de schenking die tot de hoogste schenkbelasting aanleiding geeft:

De wederzijdse schenkingen in één en hetzelfde huwelijkscontract zijn afhankelijke bepalingen en overeenkomstig art. 2.8.4.1.2 VCF slechts aan één schenkbelasting onderworpen. Het huwelijkscontract bevat schenkingen die van elkaar afhankelijk zijn. Art. 2.8.4.1.2. VCF bepaalt :“Als een akte of geschrift, overeengekomen tussen dezelfde partijen, verschillende van elkaar afhankelijke of noodzakelijk uit elkaar voortvloeiende regelingen bevat waaronder een schenking die onderworpen is aan de schenkbelasting, wordt de belasting geheven die van toepassing is op de regeling die aanleiding geeft tot de heffing van de hoogste belasting, vastgesteld met toepassing van hoofdstuk 8 tot en met hoofdstuk 11. Als een akte of geschrift, overeengekomen tussen dezelfde partijen, verschillende van elkaar onafhankelijke of niet noodzakelijk uit elkaar voortvloeiende regelingen bevat waaronder een schenking die onderworpen is aan de schenkbelasting, wordt op elke regeling al naargelang het geval de belasting, vermeld in hoofdstuk 8 tot en met hoofdstuk 11, geheven.” In standpunt nr. 15137 dd. 12.10.2015 van Vlabel, wordt de regel van afhankelijke bepalingen, vervat in artikel 2.8.4.1.2, eerste lid VCF, toegepast op wederzijdse schenkingen die in één akte of geschrift verwoord worden. De term “akte” in artikel 2.8.4.1.2 VCF moet dus worden begrepen in de zin van scriptum. De regel van de afhankelijke bepalingen, vervat in artikel 2.8.4.1.2, eerste lid VCF, kan dus enkel worden toegepast als deze bepalingen voorkomen in één en hetzelfde geschrift. Bepalingen die voorkomen in twee verschillende akten kunnen dus niet afhankelijk zijn in de zin van artikel 2.8.4.1.2, eerste lid VCF. Ook de Dienst Voorafgaande Beslissingen was die mening toegedaan vooraleer er overheveling was van bevoegdheden naar Vlabel. De Dienst Voorafgaande Beslissingen is van oordeel dat aangezien de bevestigingsakte de titel is voor de heffing van registratierechten, en de in de bevestigingsakte vermelde wederzijdse onrechtstreekse schenkingen dienen te worden aangemerkt als afhankelijke beschikkingen zoals voorzien in artikel 14 W.Reg., de bevestigingsakte slechts zal onderworpen zijn aan één evenredig registratierecht van 3 % (Beslissing nr. 900.469 dd. 20 april 2010). Gelet op het voorgaande zijn de aanvragers van oordeel dat enkel de schenking die onderworpen is aan de hoogste belasting aan het tarief van 3% onderworpen wordt. In casu zullen de schenkingen in het huwelijkscontract aangeboden worden ter registratie voor toepassing van de schenkbelasting van 3 %. Deze schenkbelasting werkt bevrijdend en heeft tot gevolg dat de erfbelasting en bijgevolg ook de fictiebepaling van artikel 2.7.1.0.4 VCF niet meer van toepassing zijn op deze tegoeden.

12. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing:

a. Wat betreft de toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF en de toepassing van de anti-misbruik bepaling.

Artikel 2.7.1.0.4 VCF is de fictiebepaling die huwelijksovereenkomsten viseert, waarbij er meer dan de helft van het gemeenschappelijk vermogen wordt toegekend aan de langstlevende echtgenoot. Het geschonken onroerend goed werd voor de onverdeelde helft verkregen door de echtgenoten en maakt geen deel uit van het intern gemeenschappelijk vermogen. Art. 2.7.1.0.4 VCF kan dus niet worden toegepast.

Burgerrechtelijk gezien heeft de wederzijdse schenking op zich geen nut, vermits de volle eigendom van de helft van het onroerend goed die respectievelijk aan elk van de echtgenoten toebehoren, door de schenking worden vervangen door dezelfde rechten in het onroerend goed.

Het feit dat artikel 2.7.1.0.4 VCF niet kan worden toegepast, belet niet dat de voorgenomen verrichting als fiscaal misbruik kan gekwalificeerd worden.

Door de voorgenomen verrichting wordt art. 2.7.4.1.1, §1, VCF gefrustreerd. De wederzijdse schenking zal worden belast met de schenkbelasting op de verkoopwaarde van de onverdeelde helft van het onroerend goed (zie hierna). Deze tarieven zijn voordeliger dan de tarieven in de erfbelasting. Bovendien wordt de progressiviteit in de erfbelasting vermeden indien één van de partners overlijdt drie jaar na de schenking. Indien het beding van conventionele terugkeer bij overlijden van één van de partners door de andere partner wordt ingeroepen is het resultaat van de schenking van de onverdeelde helft of de vererving van de onverdeelde helft hetzelfde.

De aanvragers dienen aldus te bewijzen dat de keuze voor de voorgenomen verrichting verantwoord is door andere dan fiscale motieven.

Hiertoe verklaren de aanvragers dat zij zichzelf wensen te beschermen bij overlijden van één van hen.

Bij het overlijden van één van de echtgenoten (zonder een testament te hebben gemaakt) erft de langstlevende inderdaad enkel het vruchtgebruik op de eigen goederen van de overledene.

Evenwel dient vastgesteld te worden dat door het uitvoeren van de voorgenomen rechtshandeling de toestand op burgerrechtelijk vlak ongewijzigd blijft.

Zo zal in de huidige toestand, waarbij in de aankoopakte van 2006 een beding van aanwas in volle eigendom werd opgenomen, de langstlevende echtgenoot na het overlijden van de eerststervende volle eigenaar zijn van het aangekochte appartement en kelder, mits betaling van de verschuldigde registratiebelasting (10%).

Na de uitvoering van de voorgenomen rechtshandelingen, zal de toestand identiek zijn. De onverdeelde helft van het aangekochte goed wordt wederzijds geschonken. Bij het overlijden van de eerststervende zullen bij toepassing van het beding van conventionele terugkeer de volle eigendom van het onroerend goed volledig toekomen aan de langstlevende.

De burgerrechtelijke motieven die de aanvragers aanvoeren kunnen niet weerhouden worden. Aldus blijven er enkel fiscale motieven voor het uitvoeren van de voorgenomen rechtshandeling en is er sprake van fiscaal misbruik.

b) Wat betreft wederzijds afhankelijke bepalingen en de schenking in en buiten huwelijkscontract.

De fiscale administratie is geen rechter over de burgerrechtelijke geldigheid van de aangeboden akten en geschriften. Het naleven van het voorschrift van artikel 1097 BW is een kwestie van privaatrecht.

In de Memorie van Toelichting bij het decreet tot wijziging van het decreet van 13 december 2013 houdende de Vlaamse Codex Fiscaliteit, rubriek I, staat :

“Voor wat betreft de registratiebelasting, worden steevast de begrippen akten en geschriften gebruikt. Het begrip akte krijgt invulling overeenkomstig het gemeen recht, zijnde een geschrift dat werd opgesteld om tussen partijen als titel te dienen van een bepaalde rechtshandeling en dat werd ondertekend om als bewijs hiervan te dienen.”

De term “akte” in artikel 2.8.4.1.2 VCF moet dus worden begrepen in de zin van scriptum. De regel van de afhankelijke bepalingen, vervat in artikel 2.8.4.1.2, eerste lid VCF, kan dus enkel worden toegepast als deze bepalingen voorkomen in één en hetzelfde geschrift. Bepalingen die voorkomen in twee verschillende akten kunnen dus niet afhankelijk zijn in de zin van artikel 2.8.4.1.2, eerste lid VCF.

Indien beide wederzijdse schenkingen door de echtgenoten zijn opgenomen in één en hetzelfde geschrift, in casu het huwelijkscontract, kan artikel 2.8.4.1.2, eerste lid, VCF toegepast worden.

c) wat betreft de kwalificatie van de wederzijdse schenking van de onverdeelde helft in hetzelfde onroerend goed als ruil:

De wederzijdse schenking tussen echtgenoten met een beding van conventionele terugkeer waarbij bij overlijden van één van de echtgenoten de conventionele terugkeer wordt ingeroepen door de langstlevende heeft tot gevolg dat de schenking van de langstlevende retroactief teniet gedaan wordt. Bijgevolg krijgt slechts één van de (wederzijdse) schenkingen uitwerking. Uiteindelijk zal er werkelijk verarming en verrijking zijn zonder tegenprestatie.

Het verschil tussen de wederzijdse schenkingen en de ruil bestaat er dan in dat de schenking die de ene partij aan de andere doet, haar rechtsgrond niet vindt in de schenking van de andere partij, doch veeleer wordt ingegeven door vrijgevigheid en erkentelijkheid.