1. De aanvraag heeft betrekking op de kwalificatie van de DOCHTERVENNOOTSCHAP A als directe dochtervennootschap van de NV en de BVBA zoals bedoeld in artikel 2.8.6.0.3, §2, 2°, tweede lid van de VCF.

2. De aanvraag strekt ertoe te vernemen dat:

• De NV DOCHTERVENNOOTSCHAP A kwalificeert als een directe dochtervennootschap van de NV en de BVBA overeenkomstig artikel 2.8.6.0.3, §2, 2°, tweede lid van de VCF en 2.7.4.2.2 VCF. De inbreng van aandelen DOCHTERVENNOOTSCHAP A in een burgerlijke maatschap leidt er niet toe dat een bijkomend tussenniveau wordt gecreëerd tussen de NV en de BVBA die de kwalificatie als directe dochtervennootschap zou beletten.
• De decertificering van de aandelen DOCHTERVENNOOTSCHAP A door SAK, gevolgd door de inbreng van de aandelen DOCHTERVENNOOTSCHAP A in een burgerlijke maatschap door de BVBA en de NV, kwalificeert niet als fiscaal misbruik overeenkomstig artikel 3.17.0.0.2 VCF.

II. A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

3. De aanvraag wordt ingediend door X, namens:

a) De heer, gehuwd (hierna genoemd “aanvrager 1”);

b) De heer, ongehuwd (hierna genoemd “aanvrager 2”);

c) De heer, ongehuwd (hierna genoemd “aanvrager 3”);

d) Mevrouw en haar minderjarige kinderen, (hierna genoemd “aanvrager 4”);

e) Mevrouw (hierna genoemd “aanvrager 5”);

4. Zijn tevens betrokken bij de verrichtingen die het voorwerp uitmaken van deze aanvraag tot voorafgaande beslissing:

e) “de BVBA”;

f) “de NV”;

g) De “de DOCHTERVENNOOTSCHAP A".

II. B. Beschrijving van de huidige situatie

5. De NV en de BVBA zijn twee passieve holdingvennootschappen. Beide vennootschappen houden een belangrijke participatie aan in de dochtervennootschap A en een naamloze vennootschap B.

Voormelde holdings hebben bij akte dd. 31 december 2015 een bijkomende participatie verworven waardoor de participatie in dochtervennootschap A van de NV is gestegen van 64,64 % naar 69,99 % en de participatie van de BVBA is gestegen van 27,66 % naar 31,04 %. Voormelde vennootschappen hebben deze bijkomende participatie verworven in dochtervennootschap A ingevolge inbreng door aanvrager 1 als volgt:

• Inbreng 19.381 aandelen dochtervennootschap A tegen uitgifte van 7.141 aandelen BVBA
• Inbreng 25.165 aandelen dochtervennootschap A tegen uitgifte van 1.597 aandelen NV

• De aandelen van de NV worden thans als volgt aangehouden:

• De aandelen van de BVBA worden thans als volgt aangehouden:

• De dochtervennootschap A is de centrale vennootschap van de groep en levert diensten aan de andere groepsvennootschappen.

De dochtervennootschap A stelt gemiddeld 5,4 werknemers (in voltijds equivalenten) tewerk (op niet-geconsolideerde basis – cijfers per 31 december 2015). Op niet-geconsolideerde basis realiseert zij een omzet van 2,9 mio EUR op jaarbasis (op niet-geconsolideerde basis – cijfers per 31 december 2015).

De aandelen van de dochtervennootschap A worden thans, sedert de inbreng dd. 31 december 2015 ten belope van 68,99% aangehouden door de NV en ten belope van 31,04% door de BVBA. De concrete aandelenverdeling ingevolge de inbreng dd. 31 december 2015 is als volgt:

6. In het kader van zijn successieplanning wenst aanvrager 1 tot 80% van zijn resterende aandelen in de NV en in de BVBA, in blote eigendom te schenken aan zijn kinderen (aanvragers 2 t.e.m. 5), waarbij de aandelen van de NV zouden toekomen aan zijn kinderen uit het eerste huwelijk, zijnde aanvragers 2,3 en 4. De aandelen van de BVBA zouden aan alle kinderen toekomen, maar in hoofdzaak aan aanvrager 5, de dochter van aanvrager 1 uit het tweede huwelijk. De blote eigendom van de aandelen van de BVBA komen prioritair toe aan aanvrager 5, zodat deze een gelijke participatie in de dochtervennootschap A ontvangt als wat de drie andere kinderen uit het eerste huwelijk ontvangen in de dochtervennootschap A door middel van de schenking van de resterende aandelen van de NV. De blote eigendom van de overige aandelen van de BVBA dienen in gelijke delen aan de vier kinderen toe te komen. Na overlijden van aanvrager 1 zal de tweede echtgenote het vruchtgebruik verwerven over de meerderheid van de aandelen van de BVBA (en aldus de controle over deze vennootschap uitoefenen). De kinderen uit het eerste huwelijk zullen aldus slechts een minderheidsparticipatie verwerven in de BVBA.

7. Het feit dat de participatie in de dochtervennootschap A via twee afzonderlijke holdings wordt aangehouden, zou op termijn kunnen leiden tot een niet-evenwichtig bestuur van de dochtervennootschap A. Vandaar de wens om de zeggenschap over de dochtervennootschap A, te centraliseren via een burgerlijke maatschap die zich bevindt tussen de holdingvennootschappen van de beide familietakken in (met name enerzijds de holding NV die alleen wordt gehouden door de kinderen uit het eerste huwelijk (aanvragers 2,3 en 4) en anderzijds de holding BVBA die in hoofdzaak wordt gehouden door het kind uit het tweede huwelijk (aanvrager 5), alsook haar moeder, als vruchtgebruiker.

8. Gelet op de jonge leeftijd van aanvrager 5 (die de meerderheid van de aandelen in de BVBA zal krijgen) overweegt aanvrager 1 om de aandelen van de BVBA eerst in te brengen in een Belgische burgerlijke maatschap vooraleer over te gaan tot schenking. Dit staat evenwel nog niet vast. Indien deze burgerlijke maatschap zou worden opgericht, heeft deze een volstrekt andere finaliteit dan de burgerlijke maatschap die door de NV en de BVBA zal worden opgericht. De burgerlijke maatschap die boven de BVBA zou worden opgericht heeft tot doel het oordeelkundig beheer van de aandelen van de BVBA te waarborgen totdat aanvrager 5 een leeftijd bereikt (vb. 35 j.) waarop zij zelf in staat is het vermogen te beheren.

9. De burgerlijke maatschap die door de NV en de BVBA zou worden opgericht heeft een volstrekt andere finaliteit, en is er op gericht de continuïteit van de dochtervennootschap A te waarborgen op een evenwichtige manier, met voldoende inspraak voor beide familietakken.

10. Met betrekking tot de voorgenomen schenkingen zal voorafgaandelijk een attest worden aangevraagd met betrekking tot de kwalificatie van de BVBA en de NV als familiale vennootschap. Deze aanvraag tot voorafgaandelijke beslissing heeft geen betrekking op de kwalificatie van de BVBA en de NV als familiale vennootschap.

Voorgeschiedenis

11. In het verleden heeft Vlabel reeds het standpunt ingenomen dat een stichting administratiekantoor op de plaats van de burgerlijke maatschap wel degelijk de vrijstellingsregeling inzake schenkingen van familiale vennootschappen zou doorkruisen. Dit wordt tevens bevestigd in “Omzendbrief 2015/2 dd. 15 december 2015 betreffende de regelgeving met betrekking tot de overdracht van familiale ondernemingen en vennootschappen”, m.n. in voorbeeld drie op p. 16. Met betrekking tot de Stichting Administratiekantoor die zicht bevindt tussen de holding en de dochtervennootschap wordt het volgende gesteld: “Deze constructie komt niet in aanmerking. De certificaten zijn niet ter vertegenwoordiging van de familiale vennootschap (in casu holding) en worden niet gehouden door natuurlijke personen. Gelet op de rechtspersoonlijkheid van de STAK, wordt de dochtervennootschap ook niet meer aanvaard als directe dochter, maar als kleindochter”.

12. De aandelen van de dochtervennootschap A waren aanvankelijk via de Nederlandse Stichting Administratiekantoor gecertificeerd. Gelet op het ingenomen standpunt door de Vlaamse Belastingdienst zoals hierboven beschreven, werden op 3 mei 2012 de aandelen gedecertificeerd.

Vraag 1 : De dochtervennootschap A als directe dochtervennootschap van de NV en de BVBA

13. De redenen die Vlabel ertoe gebracht hebben de gunstregeling niet te accepteren voor stichtingen administratiekantoren zijn niet aan de orde in geval van een burgerlijke maatschap en wel om volgende redenen:

• In tegenstelling tot een Nederlandse stichting administratiekantoor of een Belgische private stichting, heeft een burgerlijke maatschap overeenkomstig artikel 46 W. Venn. geen rechtspersoonlijkheid. Gelet op dit gebrek aan rechtspersoonlijkheid beschikt de burgerlijke maatschap niet over een afgescheiden vermogen, in die zin dat de ingebrachte goederen geen eigendom worden van de burgerlijke maatschap. Ze behoren in mede-eigendom aan de verschillende vennoten toe.

  De rechtspersoon die een goed inbrengt in een burgerlijke maatschap blijft aldus eigenaar voor zijn onverdeeld aandeel.

  Om deze reden is de burgerlijke maatschap overigens overeenkomstig art. 29, §1 WIB fiscaal transparant voor de toepassing van de inkomstenbelastingen: “In burgerlijke vennootschappen of verenigingen zonder rechtspersoonlijkheid die winst of baten verkrijgen, worden de opnemingen van de vennoten of leden en hun deel in de verdeelde of onverdeelde winst of baten, als winst of baten van de vennoten of leden aangemerkt.”

  Bijgevolg zullen de inkomsten die de burgerlijke maatschap geniet voor fiscale doeleinden geacht worden rechtstreeks aan de deelgenoten van de maatschap toe te komen, naar verhouding van hun deelgerechtigheid in de maatschap. Dit zonder conversie van de aard van de inkomsten.

• Ook in de omzendbrief wordt bevestigd dat de maatschap als fiscaal transparant wordt beschouwd en dat er door de burgerlijke maatschap heen wordt gekeken: “Een maatschap heeft geen rechtspersoonlijkheid en heeft geen afgescheiden vermogen, zodat de deelgenoten van de maatschap samen onverdeelde eigenaars blijven van de goederen van de maatschap. Daarom wordt de maatschap als fiscaal transparant beschouwd, zodat rechtstreeks wordt gekeken naar de participatie die door de natuurlijke personen achter de maatschap worden aangehouden.” (p. 13 van de omzendbrief).

De burgerlijke maatschap vormt aldus zowel vanuit vennootschapsrechtelijk als vanuit fiscaal oogpunt geen “bijkomend niveau”.

14. Mocht deze stelling niet worden gevolgd, dan zou dit trouwens tot gevolg hebben dat indien er sprake is van een “burgerlijke maatschap – STAK – passieve holding – exploitatievennootschap” -structuur, er ook geen toepassing kan worden gemaakt van de vrijstelling of het verlaagde tarief ondanks het feit dat alle voorwaarden voor de toepassing wel zouden vervuld zijn. In die hypothese zou de burgerlijke maatschap als “bijkomend niveau” immers verhinderen dat de passieve holding als familiale vennootschap kwalificeert. De passieve holding is immers al het tweede niveau in het licht van deze stelling.

15. Nochtans wordt in de omzendbrief uitdrukkelijk bevestigd dat de situatie “burgerlijke maatschap – STAK – holding – exploitatievennootschap” de toepassing van artikel 2.8.6.0.3 VCF of artikel 2.7.4.2.2 VCF niet in de weg staat (zie p.15 van de omzendbrief).

16. De voorgelegde vraagstelling verschilt aldus fundamenteel met deze waarbij een stichting Administratiekantoor zich in het midden van de structuur bevindt.

17. Bij de stichting Administratiekantoor wordt de juridische eigendom van goederen overgedragen aan een administratiekantoor die in ruil voor deze juridische eigendom certificaten uitgeeft.

Artikel 2.8.6.0.3 VCF verwijst uitdrukkelijk naar deze certificaten, waarbij wordt gesteld dat certificaten van aandelen enkel in aanmerking komen voor zover ze aandelen van familiale vennootschappen vertegenwoordigen. De familiale vennootschap is steeds de vennootschap op het hoogste niveau (zijnde de holding indien deze kwalificeert middels de participatie in een dochtervennootschap), zodat in geval er sprake is van een certificering van de aandelen van de dochtervennootschap dit inderdaad geen certificaten ter vertegenwoordiging van aandelen van familiale vennootschap betreft.

18. Bij een Burgerlijke Maatschap worden er echter geen certificaten uitgegeven. De inbreng in de Burgerlijke Maatschap doet dan ook geen afbreuk aan de vereisten die worden gesteld in artikel 2.8.6.0.3 VCF.

De aandelen die in volle eigendom worden ingebracht in de Burgerlijke Maatschap blijven nog steeds toebehoren aan de deelgerechtigde personen in de Burgerlijke Maatschap (zijnde in casu de twee passieve holdings), zij het in onverdeeldheid.

De inbreng in de Burgerlijke Maatschap verandert verder niets aan de omvang van de participatie die aangehouden wordt in de familiale vennootschap.

19. De voorgenomen verrichting mag dan ook de vrijstelling of het verlaagde tarief niet in het gedrang brengen.

Vraag 2: de ontbinding van de Stichting Administratiekantoor gevolgd door de oprichting van een Burgerlijke Maatschap is geen fiscaal misbruik

20. Artikel 3.17.0.0.2 VCF bepaalt het volgende:

“Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt:

1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;

2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

Art. 3.17.0.0.9. VCF stelt :

“Tegenbrieven zijn niet tegenstelbaar aan het Vlaamse Gewest als ze een vermindering van het actief of een vermeerdering van het passief van de nalatenschap tot gevolg hebben.”

21. Deze bepaling werd ingevoerd met ingang van 1 juni 2012 (Programmawet 29 maart 2012). Met ingang van 1 januari 2015, werd deze bepaling geïntegreerd in de Vlaamse Codex Fiscaliteit. De Vlaamse Belastingdienst neemt het standpunt in dat de antimisbruikbepaling alleen kan worden toegepast voor handelingen gesteld met ingang van 1 juni 2012 (zie administratief standpunt nr. 2015.027 dd. 21 april 2015).

22. De vraag is of de inbreng van de aandelen van de NV en de BVBA in een Burgerlijke Maatschap, volgend op de decertificering van aandelen van de dochtervennootschap A op 3 mei 2012, in z’n geheel als fiscaal misbruik zou kunnen worden gezien, niettegenstaande het feit dat de decertificering heeft plaatsgevonden voor de inwerkingtreding van voormelde antimisbruikbepaling. Tot op heden heeft uw dienst hieromtrent nog geen standpunt ingenomen.

23. De aanvragers zijn van mening dat er geen sprake kan zijn van fiscaal misbruik.

Bij de invoering van het gunstregime met ingang van 1 januari 2012, waren de aandelen van de dochtervennootschap A gecertificeerd via de Stichting Administratiekantoor, teneinde de controle over de dochtervennootschap A te organiseren na het overlijden van aanvrager 1. Kort na de invoering van de nieuwe decretale regeling bleek dat de letterlijke lezing van het decreet ertoe leidt dat de aandelen van de NV en de BVBA niet langer kwalificeren als familiale vennootschap. Uit de voorbereidende werken blijkt evenwel niet dat de certificering of decertificering van aandelen de bedoeling van de wetgever zou frustreren. Dat de aanvragers, die aan het hoofd staan van een onderneming met een economische activiteit, zich conformeren aan nieuw ingevoerde regelgeving waarbij een vrijstelling van schenkbelasting wordt ingevoerd, en vervolgens overgaan tot decertificering van de aandelen van de dochtervennootschap A om hieraan te voldoen, kan geen fiscaal misbruik zijn. Verder is er geen enkele reden om aan te nemen dat de oprichting van een Burgerlijke Maatschap de bedoeling van de wetgever zou frustreren.

24. Echter voor zover het standpunt zou worden ingenomen dat de inbreng in de Burgerlijke Maatschap volgend op de decertificering van aandelen van de dochtervennootschap A als een geheel van rechtshandelingen kan worden beschouwd, waardoor dit geheel van rechtshandelingen zou kunnen worden gevat door de antimisbruikbepaling omdat het gaat over “step transactions”, dan menen de aanvragers dat voormelde rechtshandelingen op andere dan fiscale motieven zijn gesteund met name:

• De wens om de controle te centraliseren vlak boven de dochtervennootschap A is ingegeven door civielrechtelijke motieven, met name de wens om enerzijds beide familietakken zoveel als mogelijk vermogensrechtelijke autonomie te verschaffen via hun eigen holding, waardoor iedere familietak via haar eigen holding een eigen investeringsbeleid kan voeren, en anderzijds de wens om toch een gezamenlijk beleid te kunnen voeren op het niveau van de dochtervennootschap A.
• De keuze voor een Belgische burgerlijke maatschap, eerder dan een Nederlandse Stichting Administratiekantoor, wordt mede verantwoord door het feit dat de burgerlijke maatschap, in vergelijking met de stichting, eenvoudiger is qua formaliteiten en werking, en bovendien in België gevestigd is, wat de maatschap uitermate geschikt maakt om als controlevehikel te worden gebruikt.

25. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit komt het besluitvormingsorgaan tot volgende voorafgaande beslissing :

M.B.T. DEELVRAAG 1

26. Het aanhouden door de NV en de BVBA van aandelen van de dochtervennootschap A middels de Burgerlijke Maatschap kan beschouwd worden als fiscaal transparant en creëert geen tussenniveau tussen de NV-BVBA en de dochtervennootschap A die de kwalificatie als directe dochter- vennootschap zou beletten.

27. De omzendbrief 2015/2 dd. 15/12/2015 bepaalt dat “wanneer gewerkt wordt via een maatschap, kunnen de aandelen in een familiale vennootschap tevens in aanmerking komen voor de vrijstelling of vermindering. Een maatschap heeft geen rechtspersoonlijkheid en heeft geen afgescheiden vermogen, zodat de deelgenoten van de maatschap samen onverdeelde eigenaars blijven van de goederen van de maatschap. Daarom wordt de maatschap als fiscaal transparant beschouwd, zodat rechtstreeks wordt gekeken naar de participaties die door de natuurlijke personen achter de maatschap worden aangehouden”.

28. De inbreng van de aandelen, die de passieve vennootschappen BVBA en NV hebben in de dochtervennootschap A, in de burgerlijke maatschap, die geen rechtspersoonlijkheid heeft, doet geen afbreuk aan de vereisten die worden gesteld in artikel 2.8.6.0.3 VCF . De aandelen die worden ingebracht in de burgerlijke maatschap blijven nog steeds toebehoren aan de deelgerechtigden in de burgerlijke maatschap (zijnde in casu onder meer de twee passieve vennootschappen). De maatschap wordt als fiscaal transparant beschouwd.

De inbreng in de burgerlijke maatschap verandert dus niets aan de omvang van de participatie die aangehouden wordt in de familiale vennootschap, de passieve vennootschappen NV en BVBA hebben nog steeds een participatie in de dochtervennootschap A.

M.B.T. DEELVRAAG 2

29. De inbreng van de aandelen van de dochtervennootschap A in een Burgerlijke Maatschap door de BVBA en de NV, volgend op de decertificering van de aandelen van de dochtervennootschap A door de Stichting Administratiekantoor in mei 2012, wordt niet gevat door de anti-misbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

30. Inzake registratie- en erfbelasting is de anti-misbruikbepaling van toepassing op de rechtshandelingen of het geheel van rechtshandelingen die éénzelfde verrichting tot stand brengt, die zijn gesteld vanaf de eerste dag van de tweede maand na die waarin deze wet is bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad" (artikel 169 van de Programmawet (I) van 29 maart 2012), te weten op de rechtshandelingen of het geheel van rechtshandelingen gesteld vanaf 1 juni 2012.

31. De decertificering van de aandelen van de dochtervennootschap A dateert van vóór 1 juni 2012, zodat de anti-misbruikbepaling niet van toepassing is.