Op 9 mei 2019 verzocht VLABEL verzekeraar A in toepassing van artikel 3.13.1.3.1, § 6 VCF om bijkomende inlichtingen omtrent een aantal levensverzekeringen waarvoor geen uitkering plaatsvond naar aanleiding van het overlijden van de erflater:

a) Gebeurde er een afkoop van het levensverzekeringscontract na het overlijden van de erflater? Zo ja, door wie, op welk tijdstip en hoeveel bedroeg deze afkoopsom?

b) Gebeurde er een uitkering van het levensverzekeringscontract na het overlijden van de erflater? Zo ja, aan wie, op well< tijdstip en hoeveel bedroeg deze uitkering?

c) Geen van bovengenoemde gebeurtenissen vonden plaats? Kan u ons bevestigen dat het contract nog loopt?

Uit het antwoord van verzekeraar A van 21 mei 2019 blijkt dat de hierboven genoemde polissen sinds het overlijden van de erflater werden uitbetaald dan wel afgekocht door transfer naar diverse andere contracten.

Bij schrijven van 21 juni 2019 verzond VLABEL aan de notaris van belastingplichtige een voorstel van ambtshalve aanslag:

“In de aangifte werd melding gemaakt van levensverzekeringscontracten bij verzekeraar A waarvoor geen uitkering gebeurde.

Dergelijke levensverzekeringen zijn pas belastbaar wanneer de polis wordt afgekocht of uitgekeerd. Er dient een nieuwe aangifte te worden ingediend binnen de vier maanden vanaf de datum van afkoop of uitkering (art. 2.7.1.0.6 en art.3.3.1.0.6 VCF).

Bij gebreke aan reactie voor 22 juli 2019 zal de erfbelasting ambtshalve worden ingekohierd zoals voorgesteld.”

Aangezien iedere reactie uitbleef vanwege de notaris en de erfgenamen werd op 1 oktober 2019 het betwiste aanslagbiljet erfbelasting verzonden aan belastingplichtige voor een te betalen bedrag van 274.562,04 EUR.

Er werd onder de belastbare bedragen ingevolge de fictie van artikel 2.7.1.0.6 VCF een bedrag opgenomen van 981.989,07 EUR, met name de helft van de optelsom van de uitbetalingen en afkoopwaarde van de voormelde polissen, vermeerderd met het reeds aangegeven bedrag van 21.886,40 EUR.

Op 24 december 2019 diende belastingplichtige bezwaar in tegen deze aanslag. Belastingplichtige stelt dat er geen sprake is van een afkoop van of uitkering in de zin van artikel 2.7.1.0.6, §1 VCF betreffende de hierboven genoemde levensverzekeringen.

Bij administratieve beslissing van 21 april 2020 werd het bezwaar afgewezen als ongegrond.

In het vonnis van 20 december 2021 oordeelde de rechtbank dat de administratie terecht de afkoop van de levensverzekeringen door belastingplichtige onderworpen heeft aan de fictiebepaling. Artikel 2.7.1.0.6, §1 VCF werd met andere woorden correct toegepast. De rechtbank acht het duidelijk dat de nieuwe aangifte binnen de vier maanden na de afkoop ingediend moest worden. De ambtshalve aanslag werd dus correct gevestigd.

Tegen dat vonnis werd door belastingplichtige hoger beroep ingesteld.

Het Hof van Beroep oordeelt als volgt in haar arrest.

1. Over de vraag of de overdracht van de reserves van de polissen naar nieuwe polissen beschouwd moet worden als een ‘afkoop of uitkering’

Indien er sprake is van een afkoop van de levensverzekeringscontracten, afgesloten door de langstlevende echtgenoot en gefinancierd met gemeenschapsgelden, na het overlijden van de erflater, behoort de helft van de afkoopwaarde dan ook tot het belastbaar actief van de nalatenschap van de erflater krachtens artikel 2.7.6.0.1, §1, 3e en 4e lid VCF, wat leidt tot de belastbaarheid ervan in hoofde van de persoon die overgaat tot die afkoop (artikel 2.7.3.2.8, §1 VCF).

Artikel 2.7.1.0.6, §1 VCF is duidelijk volgens het Hof van Beroep: zowel het afkopen van een levensverzekeringscontract als het verkrijgen van sommen, renten of waarden geven aanleiding tot een fictief legaat.

Er wordt een onderscheid gemaakt tussen ‘afkopen’ en ‘uitkering’. Waar de ‘uitkering’ slaat op het ter beschikking stellen van de door de verzekeraar uit te betalen gelden op de contractuele eindvervaldag van de polis, gebeurt een ‘afkoop’ op een moment voorafgaand aan die contractuele eindvervaldag; in die zin slaat ‘afkopen’ op het ter beschikking stellen van de door de verzekering (op dat moment) uit te betalen gelden op het moment van vervroegde beëindiging van de polis.

Zowel ‘afkopen’ als ‘uitkering’ verlenen aan de begunstigde van de gelden het recht om er vrij over te beschikken.

De belastingplichtige stelt dan ook ten onrechte dat de bedoeling van de decreetgever onduidelijk zou zijn en dat de decretale bepalingen bijgevolg in het voordeel van de belastingplichtige moeten worden uitgelegd. Die bepalingen zijn voldoende duidelijk en voorzienbaar.

De rechtshandeling waarbij iemand die daartoe beschikkingsrecht heeft, beslist om de reserves van een verzekeringspolis over te dragen naar een andere polis, is een wijze van beschikken die beschouwd moet worden als ‘afkopen’ of ‘uitkering’ in de zin van artikel 2.7.1.0.6, §1, 3de lid, 2° VCF.

Terecht laat VLABEL gelden dat het aangaan van die nieuwe polissen de beëindiging veronderstelde van de oorspronkelijke polissen. In de overeenkomsten tot overdracht van reserve tussen contracten staat dit duidelijk bedongen: Nadat de overdracht werd uitgevoerd, zullen alle rechten en verplichtingen verbonden met het startcontract, in hoofde van beide partijen, definitief uitdoven.

Het feit dat de belastingplichtige de gelden van de oorspronkelijke polissen kon overdragen, veronderstelde noodzakelijk dat de belastingplichtige over die gelden haar beschikkingsrecht kon laten gelden; om dat te kunnen doen was alleen een ‘afkoop’ mogelijk. Het feit dat de belastingplichtige de gelden heeft overgedragen, houdt in dat zij over het geld kon beschikken en er ook over beschikt heeft.

De belastingplichtige stelt volgens het Hof ten onrechte dat de levensverzekeraar bij een afkoop steeds de afkoopwaarde op verzoek van de verzekeringsnemer zou uitbetalen. Wat betreft de toepassing van artikel 2.7.1.0.6 VCF bestaat geen enkel relevant verschil tussen het afkopen van een levensverzekeringsovereenkomst gevolgd door een uitkering aan de verzekeringsnemer enerzijds en het afkopen van een levensverzekeringsovereenkomst gevolgd door de totstandkoming van een nieuwe levensverzekeringsovereenkomst met overdracht van de beschikbare reserves anderzijds.

Zoals VLABEL ook laat opmerken blijkt uit de voorbereidende werkzaamheden dat de bewoordingen ‘aan de langstlevende echtgenote toekomen’ worden uitgelegd zoals bedoeld in het derde lid (Amendement nr. 14. op het ontwerp van decreet van 23 december 2016 ‘houdende diverse fiscale bepalingen en omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen’, Parl.St. VI.Par!. 2016-17, nr. 928/2, 12) (met onderstreping door het Hof):

b. wat betreft de inlassing van een nieuw derde lid:

Het schrappen, in artikel 2.7.1.0.6, §1, tweede lid, van de situatie waarbij de uitkering van de sommen, renten of waarden aan de begunstigde pas na het overlijden van de erflater plaatsvindt (zie punt a), heeft niet als bedoeling een dergelijke uitkering onbelastbaar te maken. De schrapping heeft wel als bedoeling om deze uitkeringen of daarmee gelijkgestelde verrichtingen correcter en billijker te behandelen door de belastingheffing te verschuiven naar het ogenblik van de werkelijke uitkering en dit in hoofde van de werkelijk begunstigde.

Door de toevoeging van het nieuwe derde lid worden de bedoelde sommen, renten of waarden belastbaar gesteld op het ogenblik dat ze effectief door een persoon worden verkregen.

Naargelang van het geval gaat het om de persoon:

- (1°) die het levensverzekeringscontract na het overlijden afkoopt, gezien deze persoon na het overlijden van de erflater de rechten van verzekeringnemer bezit;

- (2°) die de uitkering verkrijgt, als het gaat om een polis die niet wordt afgekocht en tot uitkering komt of als het om een andere structuur gaat (bijvoorbeeld trust of buitenlandse stichting of bijvoorbeeld spaarrekening ten gunste van kind of kleinkind) waarbij er pas uitkeringen na het overlijden zullen gebeuren.

c. aanpassingen aan het huidige derde lid, dat door dit voorstel het vierde lid vormt: Vooreerst moeten de woorden “van het eerste en het tweede lid” logischerwijze vervangen worden door de woorden “van het eerste, tweede en derde lid”. Hiermee wordt gepreciseerd dat het nieuwe derde lid ook van toepassing is indien de verzekeringnemer de langstlevende echtgenoot van de erflater is, die met de erflater gehuwd is onder een stelsel van gemeenschap.

Het feit dat er in die passage sprake is van ‘het ogenblik van de werkelijke uitkering’, kan niet beletten dat daaronder ook het geval valt waarin de verzekeringsnemer over de gelden (vrij) kan beschikken, zoals bij de vroegtijdige beëindiging van de polis.

Verder meent de belastingplichtige ten onrechte een parallel te kunnen trekken met het feit dat geen premietaks verschuldigd is in geval van overdracht van reserves. De bepalingen over de erfbelasting uit de Vlaamse Codex fiscaliteit hebben immers geen enkel verband met de bepalingen uit het Federale wetboek Diverse rechten en taksen. De belastingplichtige weerlegt trouwens het gegeven niet, zoals door VLABEL aangebracht, dat blijkt uit de bewoordingen van de Minister van Financiën in dat verband dat het feit dat geen premietaks verschuldigd is, voortkomt uit een akkoord met de sector, waarbij men moet aannemen dat, bij gebreke aan een dergelijk akkoord, er wel sprake zou zijn van een effectieve toebedeling van de afkoopwaarde.

VLABEL heeft dan ook terecht geoordeeld dat de transfer van de levensverzekeringen door de belastingplichtige onder de toepassing van de fictiebepaling van artikel 2.7.1.0.6, §1 VCF valt.

Deze grief is ongegrond volgens het Hof.

2. Over de vraag of er een aangiftetermijn voorzien is (en er sprake is van een gebrek aan (tijdige) aangifte

De belastingplichtige roept verder ook in dat de betwiste aanslag niet verenigbaar is met artikel

2.7.7.0.1 VCF omdat, in tegenstelling tot de andere 5 situaties waarbij er een nieuwe aangifte moet worden ingediend er in artikel 3.3.1.0.6 VCF voor het zesde geval - geval dat hier toepasselijk is -, niet bepaald is wanneer de aangiftetermijn begint te lopen. Bij gebrek aan beginpunt van de aangiftetermijn zou er geen sprake zijn van een aangifte die niet is ingediend binnen de termijn vermeld in artikel 3.3.1.0.6 VCF, waardoor de erfbelasting niet geldig conform artikel 2.7.7.0.1 VCF zou kunnen zijn gevestigd.

De belastingplichtige kan daarin nochtans niet gevolgd worden, aldus het Hof van Beroep. Artikel 3.3.1.0.6, eerste lid, 6° VCF luidt als volgt:

In de volgende gevallen moet binnen dezelfde termijnen als vermeld in artikel 3.3.1.0.5, § 2, een nieuwe aangifte ingediend worden bij de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie:

[...]

6° in het geval van artikel 2.7.1.0.6, § 1, derde lid, als, naar gelang van het geval, het levensverzekeringscontract wordt afgekocht of er op grond van het contract een uitkering gebeurt.

Dat betekent, zoals verduidelijkt in het zevende lid van artikel 3.3.1.0.6 VCF, dat in het geval vermeld in het eerste lid, 6°, de aangifte moet worden ingediend, naar gelang van het geval, door de persoon die het levensverzekeringscontract afkoopt of door de persoon die de uitkering op grond van het contract verkrijgt.

De termijn uit artikel 3.3.1.0.5, §2 VCF die hier toepasselijk is, is deze van vier maanden.

Waar het artikel 3.3.1.0.6, eerste lid als zodanig bedoeld is om de termijnen van aangifte te regelen, is duidelijk dat de keuze van de decreetgever om voor het zesde geval geen uitdrukkelijke vermelding van het vertrek van de aangiftetermijn te bepalen, verband houdt met het feit dat er geen ander zinvol vertrekpunt kan bedacht worden dan het moment van ‘afkoop’, dan wel het moment van ‘uitkering’, naar gelang wat zich heeft voorgedaan. Zoals VLABEL met reden stelt, duiden de woorden ‘als, naargelang het geval, het levensverzekeringcontract wordt afgekocht of er op grond van het contract een uitkering gebeurt’, op zich al het startpunt van de aangiftetermijn aan: de termijn begint te lopen op het moment van ‘afkoop’ of ‘uitkering’.

Ten onrechte roept de belastingplichtige in dat de termijn voor het indienen van een nieuwe aangifte op meer dan één ogenblik zou kunnen ingaan omdat het exacte beginpunt van de termijn niet met zekerheid zou zijn bepaald, meer bepaald omdat zowel de datum van het verzoek tot afkoop als datum van verkrijging van de afkoopwaarde op de rekening van de verzekeringsnemer in aanmerking zouden komen. De bewoordingen zijn immers duidelijk: wat relevant is, is ‘de afkoop’. Zoals VLABEL stelt houdt dat in dat de nieuwe aangiftetermijn begint te lopen op het ogenblik dat de afkoop van het levensverzekeringscontract juridisch voltrokken is. Hetzelfde geldt voor de uitkering.

Het staat vast dat de belastingplichtige nagelaten heeft om binnen de vier maanden te rekenen vanaf de afkoop (hier de overdracht van de reserves naar de nieuwe polissen, voltrokken op het moment van de afsluiting van die nieuwe polissen) aangifte te doen van het aanvullend actief (fictief legaat).

Ook deze grief is ongegrond.

3. Over de belastingverhoging

Het Hof heeft vastgesteld dat de belastingplichtige vast dat de belastingplichtige een inbreuk pleegde op haar aangifteplicht. De toepassing van 3.18.0.0.9 VCF bracht mee dat VLABEL aan de belastingplichtige een belastingverhoging van 20% oplegde.

De belastingplichtige vraagt om met toepassing van artikel 3.18.0.0.16 VCF de belastingverhoging kwijt te schelden of te verminderen. Zij is van oordeel dat zij geen ‘fout’ beging en werpt op dat haar verzuim door het gebrek aan een wettelijke bepaling over de aanvangstermijn van de aangifte niet aan haar verweten kan worden.

De belastingplichtige kan ook hier niet gevolgd worden stelt het Hof van Beroep.

Het opleggen van een belastingverhoging wegens niet-aangifte (verzuim) is in de wet zelf opgenomen (art. 3.18.0.0.9 VCF), maar die wetsbepaling heeft zelf geen belasting tot voorwerp. Het is onwillekeurig tegen die achtergrond dat het mogelijk is voor de leidend ambtenaar om kwijtschelding of vermindering van de wettelijk voorziene belastingverhoging te verlenen ‘als de betrokken partij bewijst niet in fout te zijn’ (art. 3.18.0.0.16 VCF).

Daarmee voerde de decreetgever een systeem in dat toelaat onredelijke toestanden te billijken. De vereiste van het bewijs van de afwezigheid van fout, veronderstelt niet alleen een (minimaal) initiatief van de betrokkene, maar ook een evaluatie naar de houding van die betrokkene. Er moet worden aangenomen dat het gaat om gevallen waarin het begaan van de inbreuk het gevolg is van ‘bijzondere omstandigheden’ waaraan de betrokken erfopvolger zelf geen fout heeft (R. Decuyper en J. Ruysseveldt, Handboek Successierechten, Mechelen, Wolters Kluwer, 2015, p. 876).

Het Standpunt nr. 15046 van 16 maart 2015 van VLABEL over de omstandigheden waarin er kwijtschelding kan worden verleend van een belastingverhoging conform artikel 3.18.0.0.16 VCF, in de versie zoals van toepassing op de datum van het overlijden van de erflater (laatst gewijzigd op 30 mei 2016) gebruikt ook de bewoordingen ‘bijzondere omstandigheden waaraan de erfopvolger zelf geen fout heeft’. Er staat:

Geval per geval zal worden beoordeeld of de kwijtschelding van de belastingverhoging wegens laattijdige indiening mogelijk is op basis van de algemene beslissing “De belastingverhoging wegens laattijdige indiening van de aangifte voorzien in artikel 3.18.0.0.6 VCF wordt kwijtgescholden overeenkomstig artikel 3.18.0.0.16 VCF indien de laattijdigheid het gevolg is van bijzondere omstandigheden waaraan de erfopvolger zelf geen fout heeft. Zo wordt er kwijtschelding van de belastingverhoging verleend in de mate dat de erfopvolger bewijst dat de laattijdige indiening van de aangifte van nalatenschap het gevolg is van onwetendheid over de erfopvolging en van zijn hoedanigheid van erfgenaam.

Zoals de belastingplichtige met reden stelt, wijst het woord “zo” aan het begin van de laatste zin op een voorbeeld dat wordt aangehaald, zonder dat de ‘bijzondere omstandigheden’ daartoe beperkt zijn.

Men kan aannemen dat een en ander erop neer komt dat de belastingplichtige moet aantonen dat hij (weliswaar vergeefs) alle stappen heeft ondernomen die een normaal voorzichtig persoon in dezelfde omstandigheden zou treffen om de bepalingen van de Vlaamse Codex Fiscaliteit na te leven, in het bijzonder om een geldige, tijdige aangifte van alle aan te geven activa in te dienen.

De inbreuk van de belastingplichtige bestaat er in dat ze geen aangifte indiende binnen de vier maanden vanaf de uitkering of de aankoop. Zoals hoger al vermeld, is het enkele feit dat geen aangifte werd ingediend zoals in de wet voorzien, een overtreding die de belastingverhoging verschuldigd maakt.

Zij moest zich trouwens bewust zijn van de relevante datums. Dat zij onwetend zou geweest zijn, is vanzelf slechts een bewering. Niet zonder reden roept VLABEL in dat dit niet zomaar kan worden aangenomen, omdat iedereen geacht wordt de wet te kennen (althans de wet die op hem toepasselijk is). De belastingplichtige had tegen die achtergrond een minimale actieve bevragingsplicht. Een en ander kan ook niet worden los gezien van het feit dat het vervangen van de polissen de tussenkomst van professionelen in de verzekeringswereld veronderstelt.

De belastingplichtige kan er zich niet achter verschuilen dat ze niet zou geweten hebben wanneer de termijn van vier maanden begon te lopen. Niet alleen omdat er in alle redelijkheid geen ander moment voor de start van de aangiftetermijn te bedenken was dan het moment van de uitkering en de afkopen, maar ook omdat alle alternatieve datums die de belastingplichtige dan kennelijk (zelf) niet uitgesloten acht, ook al ruim meer dan vier maanden verstreken waren toen VLABEL het dossier ambtshalve onderzocht; de belastingplichtige was kennelijk gewoon niet van plan om een aangifte in te dienen.

De belastingplichtige verwijst naar rechtsleer (J. Decuyper 2018-2019, Successierechten, p.996-997) om te stellen dat het om betwiste en/of onzekere bepalingen gaat, maar daarmee miskent ze dat de betreffende auteur evengoed stelt dat er logischerwijze moet van uitgegaan worden dat de termijn voor de indiening van de aangifte begint te lopen vanaf de datum van uitkering (en afkoop). Dat die auteur meent dat er geen belastingverhoging zou kunnen worden opgelegd voor laattijdige aangifte, is daarmee in strijd: indien er een termijn is, kan die geschonden worden; bovendien heeft de belastingplichtige hier ervoor gekozen om geen aangifte in te dienen.

De belastingplichtige beroept zich in de geschetste omstandigheden ten onrechte op het principe dat er geen sprake zou geweest zijn van ‘afkoop’ of ‘uitkering’ en op het niet bestaan van een aangiftetermijn of over de onzekerheid daarover. Ze kan zich niet beroepen op de afwezigheid van fout.

Beoordeling met volle rechtsmacht: evenredigheid van de sanctie

Een belastingverhoging is een administratieve sanctie. Ze heeft wel degelijk tot doel een bepaald gedrag te sanctioneren.

Een belastingverhoging wegens niet-indiening van de aangifte moet geacht worden in het bijzonder te sanctioneren omdat de inbreuk tot gevolg heeft dat ze de vlotte, normale werking van de administratieve afhandeling door de overheidsdienst verstoort, wat de inzet van extra middelen nodig maakt. Is dat gedrag op zich al ‘verstorend’, dan is het des te meer de bedoeling herhaling van dit gedrag te vermijden; daartoe moet de sanctie hoog genoeg zijn dat de overtreder er voldoende nadeel van ondervindt (‘hij moet het voelen’). Omdat het de bedoeling is de vlotte werking van het overheidsapparaat te bewaken, heeft het sanctiesysteem ook als doel om voldoende af te schrikken.

Zoals dat in het gemeen strafrecht voor ‘overtredingen’ het geval is, kan de belastingverhoging al verschuldigd zijn door het enkele feit dat de wetsnorm (hier: de regels die de termijnen voor het indienen van de aangifte van nalatenschap voorschrijven en deze die voorschrijft een volledige aangifte te doen) geschonden wordt. Dat houdt in wezen in dat de sanctie verschuldigd is zonder dat moet onderzocht worden of de betrokkene de normschending beging met enige intentie.

In de regel is een fout van de mandataris van de belastingplichtige niet tegenstelbaar aan de belastingadministratie; de belastingplichtige is in die relatie verantwoordelijk voor de keuze van de mandataris(sen) waarop hij beroep doet.

Anders dan wat de eerste rechter oordeelde, moet er volgens het Hof van Beroep mee rekening gehouden worden dat de hier opgelegde belastingverhoging (20% en nominaal 45.760,34 euro) een strafrechtelijk karakter heeft in de zin van artikel 6 EVRM en artikel 14 BUPO-verdrag. Om uit te maken of een administratieve sanctie inzake belastingen een strafsanctie is in de zin van artikel 6 EVRM (en 14 BUPO-verdrag) moet nagegaan worden of ze zonder onderscheid elke belastingplichtige en niet slechts een bepaalde groep met een particulier statuut betreft, een bepaald gedrag voorschrijft en op de naleving ervan een sanctie stelt, niet alleen maar een vergoeding in geld van een schade betreft, maar essentieel ertoe strekt te straffen om de herhaling van gelijkaardige handelingen te voorkomen, stoelt op een norm met een algemeen karakter, waarvan het oogmerk terzelfder tijd preventief en repressief is en of ze zeer zwaar is gelet op het bedrag ervan. Indien na afweging van al deze elementen blijkt dat de strafrechtelijke aspecten de doorslag geven moet de administratieve sanctie inzake belastingen beschouwd worden als een strafsanctie in de zin van de vermelde verdragsbepalingen (vgl. Cass., Arr.Cass., 1999, 307). Aan al deze voorwaarden is hier voldaan.

Tegen die achtergrond beschikt de feitenrechter wel degelijk over de rechtsmacht om met volle rechtsmacht te oordelen over de opgelegde belastingverhogingen. De rechter aan wie gevraagd wordt de sanctie opgelegd op grond van de belastingwet te toetsen, mag in het bijzonder nagaan of die sanctie verzoenbaar is met de dwingende eisen van internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen. Dit toetsingsrecht moet aan de rechter in het bijzonder toelaten na te gaan of de straf niet onevenredig is met de inbreuk. Bijgevolg moet de rechter onderzoeken of het bestuur naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve sanctie van zodanige omvang. Hij mag hierbij inzonderheid acht slaan op de zwaarte van de inbreuk, de hoogte van reeds opgelegde sancties en de wijze waarop in gelijkaardige zaken werd geoordeeld en de weerslag van de sanctie voor de betrokkene (dat is een toetsing aan het ‘evenredigheidsbeginsel; zie Jaarverslag Cass. 2004, randnr. 61), maar moet hierbij in acht nemen welke mate het bestuur zelf gebonden was in verband met de sanctie, in welk geval de rechter een grotere terughoudendheid meet in acht nemen (Cass. 24 maart 2023, rolnr. F.21.0056.N, via www.juportal.be).

Dit toetsingsrecht houdt niet in dat de rechter op grond van een subjectieve appreciatie van verzachtende omstandigheden eigen aan de persoon van de belastingschuldige om loutere redenen van opportuniteit en tegen wettelijke regels in (wat bijv. wel aan de Minister van Financiën, dus aan de Administratie, is toegestaan in het kader van een verzoek tot kwijtschelding van een btw-boete op grond van artikel 9 van het Regentsbesluit van 18 maart 1831), boeten kan kwijtschelden of verminderen.

Uit het bovenstaande blijkt dan ook dat het Hof de belastingverhogingen zelfs zoals al (enigszins gemoduleerd) opgelegd overeenkomstig wettelijke en/of reglementaire tariefschalen, op een beduidende manier verder kan verminderen in de gevallen waar objectief wordt vastgesteld dat er ongelijkheden blijven in verhouding tot het doel van de sanctie en de beoogde herstelling (zie ook de conclusie van advocaat-generaal Thijs bij het arrest van het Hof van Cassatie van 11 maart 2010, in de zaak C.09.0096.N, (www.juridat.be), waarin dit aspect uitgewerkt wordt in het totale kader van de beoordelingsmogelijkheden waarover de feitenrechters beschikken).

Gelet op het strafrechtelijk karakter (in de zin van art. 6 EVRM en art. 14 BUPO-verdrag) van de betreffende belastingverhogingen en het daaruit volgende recht van de belastingplichtige om aan de rechter te vragen een toetsing met volle rechtsmacht toe te passen, zal het enkele feit dat de belastingplichtige niet geheel zonder fout kan worden beschouwd, niet kunnen verhinderen dat het Hof met volle rechtsmacht de hoger vermelde redelijkheid- en evenredigheidstoets doet.

De belastingplichtige roept in dat het hier gaat het om een eenmalige misslag van een hoog bejaarde en dat uit geen enkel stuk van het dossier blijkt dat zij niet te goeder trouw was. Het eventueel verzuim is volgens de belastingplichtige dan ook het gevolg van een loutere vergissing en onwetendheid, begaan door een belastingplichtige die voor het overige haar verplichtingen steeds is nagekomen. Een belastingverhoging van 20% of 45.760,34 euro zou in die omstandigheden niet evenredig zijn met het verzuim van de belastingplichtige. De goede trouw van de belastingplichtige zou ook blijken uit het feit dat de levensverzekeringen wel werden aangegeven in de oorspronkelijke aangifte van nalatenschap.

De belastingplichtige stelt ook dat, mocht zij op het moment dat VLABEL zijn taxatie aankondigde - op 21 juni 2019 - diens standpunt hebben gevolgd, zij in maand 6 (of toch minstens in de periode van maand 6 tot maand 11) haar (aanvullende) aangifte zou hebben ingediend, waardoor het tarief volgens artikel 3.18.0.0.6, §1 VCF tot 10% zou beperkt zijn gebleven.

Het Hof kan slechts vaststellen dat er geen sprake is van een laattijdige, maar van een volledig gebrek aan aangifte (zie hoger al).

Het Hof kan slechts aannemen dat de belastingplichtige zich ervan bewust moet zijn geweest dat ze op grond van de uitkering (levensverzekering 1) een aangifte moest doen en in redelijkheid niet werkelijk kan geloofd hebben dat de afkopen (levensverzekeringen 2 tot 10) geen aanleiding gaven tot belastingheffing.

Uit niets blijkt dat de belastingplichtige niet de financiële mogelijkheden zou gehad hebben om te betalen. Het tegendeel kan zelfs uit het dossier zelf worden afgeleid. Zij heeft immers over het geld dat uit de (oorspronkelijke) polissen vrijkwam naar goeddunken kunnen beschikken; het ging over aanzienlijke sommen in verhouding tot de belastingverhoging (en zelfs de belasting).

Het Hof treft geen redenen aan die toelaten de belastingverhoging te verminderen.